Inkomstskatt: Fåmansföretag, kvalificerade andelar

Förhandsbeskedet meddelat: 2017-04-26 (dnr 11-16/D)

Förhandsbeskedet överklagat: Ja, av Skatteverket.

Fråga om tillämpning av den s.k. utvidgade fåmansföretagsdefinitionen samt om andelsägare kan anses verksam i betydande omfattning i företaget genom enskild näringsverksamhet.

Lagrum

57 kap. 3 och 4 §§ inkomstskattelagen (1999:1229)

Sökande

A

Motpart

Skatteverket

Förhandsbesked

 

Fråga 1

X AB är ett fåmansföretag enligt 57 kap. 3 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL.

Fråga 2

A:s aktier i X AB är kvalificerade andelar.

BAKGRUND

 

Omständigheterna i ärendet

X AB äger samtliga aktier i Y AB. Y AB äger i sin tur samtliga aktier i Z AB, som äger och förvaltar en fastighet (…), och i Å AB, som äger den fastighet där bl.a. Y AB bedriver sin verksamhet.

Y AB:s huvudsakliga verksamhet är förmedling av [uppdrag], en verksamhet som bedrivs via kontor [belägna i ett antal orter i Sverige]. Förmedlingen sker till olika (…) som är delägare i X AB. Fakturering till de externa kunderna görs av Y AB som står kreditrisken.

Prissättningen mot Y AB:s kunder sker utifrån marknadsmässiga grunder. Delägarna i X AB erhåller för sin del ersättning från Y AB för de uppdrag som utförs, men Y AB innehåller viss del av ersättningen som provision. Provisionen, som utgår efter ett regelverk som bestämts av styrelsen i Y AB, beror bl.a. på uppdragets art och var det geografiskt utförs.

Avtalsmässigt finns bl.a. ett aktieägaravtal som omfattar samtliga aktieägare i X AB. Vidare finns ett (…)- och entreprenadavtal som reglerar förhållandena mellan Y AB och de delägare i X AB som utför uppdrag. I båda avtalen anges inledningsvis att Y AB utgör en professionell samarbetspartner för företag inom bl.a. (…), att bolaget ägs av ett antal företag som samtidigt är samarbetspartners och leverantörer och att genom samarbetet säkras en hög kvalitet i utförda tjänster och hög marknadstäckning.

Av aktieägaravtalet framgår bl.a. följande vad avser resultatfördelningen. Verksamheten förutsätts drivas på så sätt att rörelsen ger ett årligt överskott. Det överskott som återstår efter bl.a. avsättning till obeskattade reserver i Y AB ska fördelas så att [n] procent fördelas i förhållande till respektive delägares aktieinnehav och resterande [n] procent fördelas i relation till respektive delägares under året erlagda provisioner till Y AB.

X AB ägs av 137 stycken juridiska och fysiska personer, varav 16 stycken inte är aktiva i den (…)förmedling som bedrivs av Y AB. Övriga delägare är alla aktiva och omfattas av (…)- och entreprenöravtalet. Merparten av delägarna äger endast en aktie i X AB och de fyra största delägarna innehar mellan 8–12 aktier.

Bland de aktiva delägarna är 74 stycken fåmansföretag som innehar totalt 174 aktier och där aktierna i respektive bolag är kvalificerade andelar för ägarna av fåmansföretagen. Resterande del av ägarkretsen i X AB är 46 fysiska personer som innehar totalt 68 aktier och som utför de från Y AB förmedlade uppdragen genom enskilda firmor.

A äger två aktier i X AB och han utför uppdrag som förmedlas från Y AB genom sin enskilda firma. Han är även styrelseledamot i X AB och i Y AB.

Frågorna och parternas inställning

Inför en omstrukturering av koncernen med eventuell försäljning av aktierna i X AB vill A veta om X AB är ett fåmansföretag (fråga 1) och i så fall om hans aktier i bolaget är kvalificerade andelar enligt 57 kap. 4 § (fråga 2).

A anser inte att X AB kan anses utgöra ett fåmansföretag eftersom delägarna i X AB inte bedriver någon verksamhet i Y AB. Delägare som omfattas av (…)- och entreprenöravtalet fyller närmast funktionen av underleverantör till Y AB. Han kan i vart fall själv inte anses som verksam i betydande omfattning i Y AB eftersom han är verksam genom sin enskilda firma. Hans aktier i X AB är därför inte kvalificerade andelar.

Enligt Skatteverket är X AB ett fåmansföretag enligt den utvidgade fåmansföretagsdefinitionen i 57 kap. 3 §. Alla delägare i bolaget som har ingått (…)- och entreprenöravtal med Y AB bör enligt verket anses ha stor betydelse för vinstgenereringen i X AB och är därmed verksamma i betydande omfattning i Y AB. A:s aktier i X AB är därför kvalificerade andelar.

SKÄLEN FÖR AVGÖRANDET

Rättsligt

I 56 kap. finns bestämmelser om vad som avses med fåmansföretag och delägare i sådana företag. Enligt huvuddefinitionen i 2 § 1 avses med fåmansföretag aktiebolag och ekonomiska föreningar där fyra eller färre delägare äger andelar som motsvarar mer än 50 procent av rösterna för samtliga andelar i företaget. Med delägare i fåmansföretag avses enlig 6 § en fysisk person som, direkt eller indirekt, äger eller på liknande sätt innehar andelar i företaget.

Bestämmelser om utdelning och kapitalvinst på andelar i fåmansföretag finns i 57 kap. Vid bedömningen av om ett företag är ett fåmansföretag gäller, utöver vad som sägs i 56 kap. 2–5 §§, vid tillämpningen av 57 kap. den utvidgade fåmansföretagsdefinitionen i 3 § andra stycket. I den bestämmelsen anges att om flera delägare själva eller genom någon närstående är eller under något av de fem föregående beskattningsåren har varit verksamma i betydande omfattning i företaget eller i ett av företaget helt eller delvis, direkt eller indirekt, ägt fåmansföretag, ska de anses som en enda delägare.

Syftet med den utvidgade fåmansföretagsdefinitionen är att ett företag som drivs gemensamt av flera delägare, som alla arbetar i företaget, ska behandlas som ett fåmansföretag (se prop. 1989/90:110 del 1 s. 704).

Skatterättsnämndens bedömning

Fråga 1

En förutsättning för att A:s aktier i X AB ska vara kvalificerade andelar är att bolaget är ett fåmansföretag. Eftersom aktierna i X AB har lika röstvärde innebär den ägarbild som finns i bolaget att fyra delägare inte uppnår den röstmajoritet som krävs för att det ska anses som ett fåmansföretag enligt 56 kap. 2 §.

Frågan är då om X AB ändå utgör ett fåmansföretag på grund av att alla eller vissa delägare ska räknas samman och anses som en enda delägare med tillämpning av den utvidgade fåmansföretagsdefinitionen i 57 kap. 3 § andra stycket.

Utgångspunkten för bedömningen av om flera delägare eller deras närstående ska anses som en enda delägare vid tillämpningen av 57 kap. är enligt bestämmelsen det företag delägarna äger andelar i, dvs. i förevarande fall X AB. Med delägare avses här inte bara de fysiska personer som direkt äger andelar i det företag som ska bedömas. Även fysiska personer som genom egna aktiebolag indirekt är delägare i företaget kan ingå i kretsen (jfr Högsta förvaltningsdomstolens dom den 6 februari 2017, mål nr 4163-16). Detta innebär att även delägare i de fåmansföretag som är delägare i X AB kan ingå i den krets av ägare som kan räknas som en ägare.

Den fortsatta prövningen avser om delägarna är eller under viss tid varit verksamma i betydande omfattning i företaget. Med detta likställs att de varit verksamma på det sättet i ett av detta företag helt eller delvis, direkt eller indirekt ägt fåmansföretag. I praxis har lagtexten i 57 kap. 3 § andra stycket ansetts omfatta den situationen att förutsättningarna för moder- och dotterföretag prövas i ett sammanhang (jfr RÅ 2005 ref. 25).

Den aktuella bestämmelsen är främst inriktad på delägare som utför arbete i det direkt eller indirekt ägda företaget. Något krav på anställning i det företag där arbetet utförs ställs emellertid inte upp. Lagrummets ordalydelse kan inte heller sägas utesluta att en delägares arbete i ett företag, vars omfattning ska bedömas, utförs av delägaren i egenskap av anställd i ett annat företag. Denna slutsats överensstämmer med Skatterättsnämndens tidigare avgörande (jfr dnr 15-13/D) och vinner också stöd i praxis där hänsyn togs till en närståendes arbetsinsatser som anställd i ett annat företag än det där arbetet utfördes (jfr HFD 2013 ref. 11 I). Dessa avgöranden gällde visserligen en prövning av rekvisitet verksam i betydande omfattning i 57 kap. 4 § första stycket. Det saknas dock enligt Skatterättsnämndens mening skäl att vid en prövning av det identiska rekvisitet i 3 § andra stycket komma till något annat slut.

Det ovan anförda innebär utifrån förutsättningarna i ärendet gällande de fåmansföretag som är delägare i X AB, med ett röstetal om sammanlagt ca 60 procent, att bolaget redan utifrån denna ägarkrets är att anses som ett fåmansföretag enligt den utvidgade fåmansföretagsdefinitionen.

Fråga 2

För att A:s aktier i fåmansföretaget X AB ska anses som kvalificerade andelar enligt 57 kap. 4 § första stycket 2 krävs vidare att han är att anses som verksam i betydande omfattning i Y AB.

Av förarbetsuttalanden framgår att en person alltid ska anses som verksam i betydande omfattning i ett företag om dennes arbetsinsatser har stor betydelse för vinstgenereringen i företaget (prop. 1989/90:110 del 1 s. 703). Syftet med bestämmelserna är att hindra att vad som i realiteten utgör arbetsinkomster omvandlas till lägre beskattade kapitalinkomster.

Skatterättsnämnden har, som angetts ovan, i tidigare avgörande funnit att en person som inte var anställd i det bolag som han ägde andelar i ändå var verksam i betydande omfattning (jfr dnr 15-13/D). För en delägare i A:s situation måste hans arbetsinsatser, under de förutsättningar som gäller i förevarande fall med en gemensamt bedriven verksamhet, vara av lika stor betydelse för vinstgenereringen i bolaget som för de som utför arbeten genom egna fåmansföretag (jfr HFD 2013 ref. 11 I). Mot den bakgrunden och med beaktande av syftet med bestämmelserna i 57 kap. är A att anse som verksam i betydande omfattning i Y AB. Hans aktier i X AB är därmed kvalificerade andelar.

I avgörandet har deltagit Christina Eng, ordf., Birgitta Pettersson, Richard Hellenius (skiljaktig mening), Marie Jönsson, Peter Kristiansson, Olof Sundin och Ulla Werkell (skiljaktig mening).

Ärendet har föredragits av Krister Rentrop.

I den slutliga handläggningen har även Lis Alfreds (avvikande mening)

Skiljaktig mening

 

Ledamöterna Richard Hellenius och Ulla Werkell är skiljaktiga och anför med instämmande av Lis Alfreds följande.

Motivet bakom de särskilda reglerna för beskattning av delägare i fåmansföretag är att förhindra att arbetsinkomster omvandlas till lägre beskattade kapitalinkomster (prop. 1989/90:110 del 1 s. 467). Utan särskilda regler kan en person som äger och arbetar i ett fåmansföretag undvika den progressiva skatten för förvärvsinkomster genom att ta ut arbetsinkomster i form av utdelning eller kapitalvinster i stället för i form av lön (prop. 1990/91:54 s. 218).

I föreliggande fall har den huvudsakliga verksamheten i Y AB utförts inom ramen för andra fåmansföretag i vilka ägaren varit verksam i betydande omfattning eller enskilt bedrivna näringsverksamheter. Även om lagtextens ordalydelse synes kunna innefatta sådana fall bör, mot bakgrund av syftet med bestämmelserna, endast arbetsinsatser som utförs av personer i egenskap av arbetstagare i Y AB beaktas. Endast i undantagsfall bör en annan bedömning göras (jfr HFD 2013 ref 11 I).

Ett sådant synsätt överensstämmer också med motiven bakom lagstiftningen. Under förutsättning att prissättningen för de tjänster som utförs åt Y AB är marknadsmässig kommer den vinstgenerering som de enskilda personernas arbetsinsatser ger upphov till att beskattas enligt 57 kap. vid utdelning eller kapitalvinst i deras respektive fåmansföretag. I en enskild näringsverksamhet finns det överhuvudtaget inte någon möjlighet att ta ut arbetsinkomster i form av lägre beskattade kapitalinkomster även om viss del av näringsverksamhetens resultat kan beskattas som inkomst av kapital inom ramen för reglerna om räntefördelning. Det vore vidare märkligt om en och samma arbetsinsats skulle påverka bedömningen av om en person är verksam i betydande omfattning i två olika företag.

Vid bedömningen av om X AB är ett fåmansföretag och vilka personer som är verksamma i betydande omfattning i Y AB bör därför arbetsinsatser som utförts för ett annat fåmansföretags eller enskild firmas räkning inte beaktas.

Frågorna borde enligt vår mening ha besvarats med denna utgångspunkt.

Prenumerera (RSS) | Om kakor (Cookies)