Sökanden är komplementär i Y KB (Kommanditbolaget). Kommanditbolaget köper [varor] i fast räkning från Z AB (Z) och säljer dem vidare till återförsäljare. Vidareförsäljningen regleras i ett kommissionsavtal. Verksamheten finansieras bl.a. genom upplåning från extern bank. Syftet med förfarandet är bl.a. att minska kapitalbindningen och förstärka likviditeten hos såväl återförsäljarna som Z.

Enligt gällande avtal beställer återförsäljarna [varor] via ett IT-system. [Varorna] levereras från Z via en självständig fraktförare. [Varorna] ingår i Kommanditbolagets lager från det att fraktföraren tagit emot [dem] till dess att [återförsäljaren] gör ett s.k. självinträde, dvs. tar in en [vara] i sitt eget lager, eller att en [vara] dessförinnan övergår till slutkund.

En proformafaktura skapas vid leverans och Kommanditbolaget ska erlägga betalning inom 30 dagar från fakturadatum. En kopia på fakturan tillställs återförsäljaren. Om Kommanditbolaget betalar tidigare än 30 dagar kompenseras Kommanditbolaget genom en justering av priset beräknad utifrån en överenskommen diskonteringsränta och det antal dagar som den tidigarelagda betalningen skett. Kommanditbolaget lånar pengar externt med [varor] som säkerhet och betalar som regel [varorna] efter sju dagar.

Mellan Kommanditbolaget och återförsäljarna gäller betalningsvillkoret 30 dagar från fakturadatum. Om återförsäljaren gör ett självinträde förfaller betalning för [varan] omedelbart. Sker sådant inträde före 30 dagar kompenseras återförsäljaren för den tidigarelagda betalningen. Sker självinträdet efter 30 dagar kompenseras Kommanditbolaget för det. Vid självinträdet tillställs återförsäljarna en faktura på belopp med hänsyn tagen till dessa kompensationer.

I dagsläget bokför Kommanditbolaget justeringen gentemot Z som en kostnad för sålda varor medan justeringarna gentemot återförsäljarna ingår i nettoomsättningen.

Sökanden vill veta om den justering av priset som sker när Kommanditbolaget betalar Z i förtid för en [vara] är en ränteinkomst för Kommanditbolaget enligt definitionen i 24 kap. 3 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL (fråga 1). Vidare om justeringarna som sker beroende på när återförsäljarna betalar ska ses som en ränteutgift alternativt ränteinkomst för Kommanditbolaget enligt 24 kap. 2–3 §§ (fråga 2). Sökanden frågar också om svaren på frågorna 1 och 2 förändras om justeringarna redovisas som finansiella poster i Kommanditbolagets resultaträkning, dvs. om den redovisningsmässiga klassificeringen av justeringarna har betydelse för bedömningen (fråga 3).

Sökanden anser att prisjusteringarna är att betrakta som ränta.

Förfarandet är ett finansieringsarrangemang som innebär att behovet av extern finansiering flyttas från Z och återförsäljare till Kommanditbolaget. Kommanditbolagets lån finansierar såväl tidigarelagd betalning till Z som [varor] som inte är lösta och därför ligger i bolagets lager i stället för hos en återförsäljare. Kommanditbolaget betalar ränta för den externa upplåningen. På samma sätt kan justeringarna gentemot Z och återförsäljarna ses som ränta då dessa bolag ”lånar” från Kommanditbolaget. Justeringen av priserna för köpta och sålda [varor] kan ses som en dold räntekompensation som medför såväl inkomster som utgifter för Kommanditbolaget.

Att det rör sig om krediter på grund av köp av varor skulle kunna tala för att justeringarna inte ska beaktas vid beräkningen av räntenettot enligt 24 kap. Mot det står att det redan från början finns en överenskommelse och avsikt mellan parterna att betalningen av fakturorna ska styras utifrån kapitalbehovet hos Z och återförsäljarna.

Ränta som är hänförlig till kundfordringar och leverantörsskulder utgår normalt som avgift för att betalningen inte sker inom avtalad tid och med en ränta som är betydligt högre än en normal låneränta. I det sammanhanget utgör räntan inte heller formellt sett en utgift för lånat kapital. Undantaget för sådan ränta bör därför inte vara tillämpligt i den nu aktuella situationen.

Skatteverket anser inte att justeringen som görs när Kommanditbolaget betalar till Z medför att Kommanditbolaget får en ränteinkomst. Inte heller att justeringen på grund av en återförsäljares betalning i förtid utgör en ränteutgift för Kommanditbolaget. Justeringen som görs när en återförsäljare betalar efter 30 dagar från fakturadatum medför dock en ränteinkomst för bolaget. Den redovisningsmässiga klassificeringen av justeringarna påverkar inte svaren.

Utgångspunkten för definitionen på ränta vid tillämpning av reglerna i 24 kap. är att det ska vara fråga om ränta i ekonomisk mening och att med ränta avses det belopp som låntagaren ska betala till långivaren utöver kapitalbeloppet som ersättning för att låna pengar, oavsett den beteckning avtalsparterna har valt att ge ersättningen. Z respektive Kommanditbolaget kan inte anses ha fått en skuld i den avsedda meningen i de fall de får betalt i förtid. I konsekvens med det bör inte prisjusteringarna anses som ränteutgift respektive ränteinkomst för bolagen.

Den prisjustering som sker om återförsäljaren betalar efter de avtalade 30 dagarna från leverans innebär principiellt sett att denne betingar sig en ytterligare kredit utöver den avtalade leveranskrediten, dvs. en ytterligare finansiering. Det bör inte anses utgöra sådan tillskriven ränta som ingår i fakturabeloppet utan tillkommer utöver det. Denna justering bör ses som en utgift för kredit, dvs. ränta enligt definitionen i 24 kap. 2 §.

Enligt 24 kap. 2 § första stycket IL avses med ränteutgifter i 24 kap. ränta och andra utgifter för kredit, och utgifter som är jämförbara med ränta.

Med ränteinkomster avses enligt 3 § första stycket första meningen inkomster som motsvarar ränteutgifter enligt 2 §.

Av förarbetena framgår att räntedefinitionen i 24 kap. tar sikte på ränta i ekonomisk mening. God redovisningssed bör tillämpas som en utgångspunkt vid den skatterättsliga bedömningen av vad som ska anses utgöra en ränteinkomst eller ränteutgift i den mån inte annat framgår avseende vad som ska beaktas vid bedömningen av vad som ska omfattas av räntedefinitionen. Med ”ränta” avses det belopp som låntagaren ska betala till långivaren utöver kapitalbeloppet som ersättning för att låna pengar, oavsett den beteckning avtalsparterna har valt att ge ersättningen. Tillskriven ränta på krediter på grund av köp av varor eller tjänster i näringsverksamheten, såsom leverantörsskulder och motsvarande kundfordringar, omfattas inte av den föreslagna definitionen. Det är fråga om en kalkylmässig kostnad som kan vara av intresse för att återspegla ett företags finansiella situation och nämnda posters bidrag till behovet av finansiering men som inte utgör någon ränta i den mening som den nu föreslagna definitionen tar sikte på. När det gäller ”andra utgifter för kredit” framgår att det är utgifter som uppstår för att anskaffa lånat kapital som avses. Med uttrycket ”utgifter som är jämförbara med ränta” avses olika slag av utgifter som till sin karaktär är sådana att de bör motsvara ränta, t.ex. dold räntekompensation (prop. 2017/18:245 s. 209–212 och s. 358).

Utgångspunkten för definitionen på ränta vid tillämpning av reglerna i 24 kap. är att det ska vara fråga om ränta i ekonomisk mening och att det är det belopp som låntagaren ska betala till långivaren utöver kapitalbeloppet som ersättning för att låna pengar som är ”räntan”.

I nu aktuellt ärende sker en justering av priset dels om betalning sker i förtid dvs. innan 30 dagar förflutit från fakturadatum, dels om betalning sker efter att de 30 dagarna förflutit. Frågan är om de justeringarna omfattas av räntedefinitionen i 24 kap. Att betalning ska ske inom 30 dagar får anses vara ett normalt betalningsvillkor. Den omständigheten att Kommanditbolaget och återförsäljarna kan välja att betala tidigare och därmed får en justering av priset innebär inte att en ränteinkomst enligt 24 kap. uppstår för någon av dem. Justeringarna kan inte anses utgöra utgifter för krediter. De är i stället snarast att se som korrigeringar av den tillskrivna ränta som kan sägas ingå i det ursprungliga fakturerade beloppet och som i sig inte utgör ränta enligt definitionen i 24 kap. Justeringarna kan inte heller ses som dold räntekompensation.

Om återförsäljarna betalar efter 30 dagar från leverans betingar de sig dock en ytterligare kredit utöver det avtalade betalningsvillkoret. Den kostnad som då tillkommer bör ses som en utgift för en kredit som utgör ränta enligt 24 kap.

Bedömningarna förändras inte av den redovisningsmässiga klassificeringen av justeringarna.

I avgörandet har deltagit Christina Eng, Birgitta Pettersson, Anders Bengtsson, Robert Påhlsson, Olof Sundin och Ulla Werkell.

Ärendet har föredragits av Per-Arvid Gustafsson.