X ekonomisk förening är en kooperativ förening med både privatpersoner och företag som medlemmar. Föreningens syfte är enligt stadgarna att främja medlemmarnas ekonomiska intresse, samt deras miljöintresse, genom att till medlemmarna tillhandahålla el producerad i egna vindkraftverk. Vid inträde i föreningen ska medlemmen betala en insats. Det är tillåtet att delta med mer än en enda insats men inte med fler än vad som motsvarar medlemmens förväntade elförbrukning för kommande år. Som förutsättning för förhandsbeskedet gäller att den el som produceras av föreningen inte överstiger medlemmarnas samlade elförbrukning.

Elpriset fastställs av föreningens styrelse. Det grundas på föreningens kostnader för drift och förvaltning av vindkraftverken samt för förvaltning av föreningen. Priset sätts på en sådan nivå att föreningen ska kunna bygga upp ett kapital som säkrar drift, underhåll och demontering av föreningens vindkraftverk samt återbetalning av insatserna till medlemmarna, i fortsättningen benämnt självkostnadspris. Leveranser av el sker till lika pris till alla medlemmar. Föreningens försäljningspris understiger normalt men inte alltid det pris som tas ut av elhandelsföretag som köper el via elbörsen, Nordpool.

Skatteverket har i ett ställningstagande den 19 juni 2008 (Dnr 131 380744-08/111) "Kooperativa föreningars rabatter till medlemmar" slagit fast att kooperativa föreningars överlåtelser av varor och tjänster till medlemmarna för pris som understiger marknadspriset ska uttagsbeskattas enligt 22 kap. inkomstskattelagen (1999:1229), IL. Verket exemplifierar en sådan rabatt med kooperativa vindkraftföretag som tillhandahåller el till medlemmar till självkostnadspris.

Mot den bakgrunden vill föreningen att frågan om uttagsbeskattning för föreningen vid försäljning av el till medlemmarna på de villkor som anges i ansökan prövas genom ett förhandsbesked.

För ekonomiska föreningar gäller i huvudsak samma skatteregler som för aktiebolag. Sedan länge har emellertid ekonomiska föreningar som uppfyller kraven på att vara kooperativa föreningar enligt 39 kap. 21 § IL haft lättnader i beskattningen. Dessa är utformade som rätt till avdrag för utdelning på s.k. kooperativ utdelning, förlagsinsatser och medlemsinsatser (39 kap. 22, 23 och24 a§§). Denna skillnad har sin grund i den kooperativa företagsformens speciella villkor såvitt avser dess finansiella uppbyggnad och sätt att fördela överskottet (se prop. 1996/97:163 s. 35).

Enligt 39 kap. 22 § IL ska en utdelning som en kooperativ förening lämnar av vinsten av den kooperativa verksamheten i form av rabatt eller pristillägg i förhållande till gjorda köp eller försäljningar dras av. I paragrafens andra stycke finns en begränsning i avdragsrätten som tillkom år 1997 (se prop. 1996/97:163 s. 39-40). Begränsningen gäller, med ett visst undantag, för utdelning till sådana medlemmar som enligt 42 kap. 14 § inte ska ta upp utdelningen till beskattning (utdelning i förhållanden till inköp eller försäljningar eller efter liknande grunder till den del den innebär att den skattskyldiges levnadskostnader minskar). Sådan utdelning får dras av med högst ett belopp som motsvarar 80 procent av statslåneräntan vid en viss tidpunkt multiplicerat med summan av medlemmarnas omsättning med föreningen.

Kooperativa föreningar omfattas av de allmänna bestämmelserna om uttag ur näringsverksamhet i 22 kap. IL. I ärendet aktualiseras en tillämpning av kapitlets 3 § eftersom föreningens tillhandahållande av el får anses avse en tillgång. I bestämmelsen avses med uttag att den skattskyldige överlåter en tillgång utan ersättning eller mot ersättning som understiger marknadsvärdet utan att detta är affärsmässigt motiverat.

Föreningen framhåller sammanfattningsvis att den är öppen för alla som vill bli medlemmar, att kretsen av köpare (medlemmar) begränsas endast av föreningens produktionskapacitet samt att verksamheten inte drivs i vinstsyfte. Mot den bakgrunden hävdar föreningen att det är affärsmässigt motiverat att i enlighet med sina stadgar sälja el till sina medlemmar till självkostnadspris. Förutsättningarna för att uttagsbeskatta föreningen är därför inte uppfyllda.

Skatteverket anser att föreningen ska uttagsbeskattas. Verket hänvisar till att regleringen av beskattning av kooperativ utdelning talar för att lagstiftaren förutsatt att uttagsbeskattning ska ske i ett fall som det förevarande. Vidare anför verket, med hänvisning till förarbeten och praxis, att föreningens prissättning inte är affärsmässigt motiverad utan en följd av den intressegemenskap som gäller mellan parterna.

Skatterättsnämnden gör följande bedömning.

En utgångspunkt för ansökan är att den ersättning som föreningen får vid försäljningen av den el som produceras i egna vindkraftverk i den omfrågade situationen understiger priset på den allmänna elmarknaden och därmed marknadsvärdet i den mening som uttrycket har i 61 kap. 2 § IL.

Frågan om uttag enligt 22 kap. 3 § IL ska anses föreligga begränsas därför till om det kan anses affärsmässigt motiverat att föreningen säljer elen till sina medlemmar till underpris motsvarande föreningens självkostnad. Uttrycket preciseras inte närmare i lagtexten.

Möjligheten att åberopa att en överlåtelse till underpris är affärsmässigt motiverad är utformad som ett undantag från vad som normalt förekommer. Vad som sägs i förarbetena ger uttryck för att undantaget ska tillämpas snävt. När motsvarigheten till 22 kap. 3 § IL infördes år 1998 anförde regeringen att det i vissa fall kunde framstå som långsiktigt fördelaktigt för ett företag att vid en viss affärstransaktion ta ut ett lägre pris än vad som skulle ha kunnat erhållas om tillgången utbjudits på marknaden. Som exempel nämndes att företaget önskade arbeta upp en affärsrelation till viss köpare. I ett sådant fall när ett pris som avvek från marknadsvärdet var affärsmässigt motiverat saknades enligt regeringen anledning till uttagsbeskattning (se prop. 1998/99:15 s. 166 samt prop. 1999/2000:2 del 2 s. 298).

Praxis har också intagit en restriktiv hållning vid tolkning av uttrycket (RÅ 2004 ref. 94, RÅ 2008 ref. 57 samt RÅ 1999 not. 208 såvitt avser 2000 års taxering).

Den prissättning som föreningen tillämpar, med försäljning till självkostnadspris, gäller generellt i förhållande till alla kunder, dvs. medlemmarna i föreningen. Någon försäljning till andra än medlemmar förekommer inte. Med hänsyn härtill och mot bakgrund av det anförda finner Skatterättsnämnden att försäljningen av el till underpris inte kan anses som affärsmässigt motiverat i bestämmelsens mening.

Genom införandet av de uttagsbeskattningsregler som nu finns i 22 kap. IL kom uttagsbegreppet enligt 1990 års skattereform att preciseras (jfr 22 kap. 2—6 §§ och prop. 1998/99:15 s. 36—39, 164—166 och 292—294). Den nu aktuella regleringen har enligt Skatterättsnämndens mening ändrat rättsläget. Den praxis från tiden före lagändringen som åberopats i ärendet kan därmed inte anses ge uttryck för gällande rätt (jfr överväganden i liknande situationer i RÅ 2004 ref. 1 och 42 samt i RÅ 2007 ref. 50).

Sammanfattningsvis utgör elförsäljningen till underpris ett uttag enligt 22 kap. 3 § IL. Under förutsättning att något annat skäl för att underlåta uttagsbeskattning inte föreligger ska föreningen uttagsbeskattas enligt kapitlets 7 § för försäljningen av el till medlemmarna.

Beslutande: André, ordf., Svanberg, Dahlberg, Gäverth, Påhlsson, Sjökvist, Werkell
Sekreterare, tillika föredragande: Gilbe