I en ansökan om förhandsbesked den 9 juni 2008 (dnr 84-08/D) frågade A om hur han skulle beskattas på grund av deltagande i ett aktieincitamentsprogram.

Av ansökan framgick bl.a. följande. A och andra ledande befattningshavare i bolag inom (...) Xkoncernen är berättigade till s.k. gratisaktier i det börsnoterade moderbolaget enligt ett aktieincitamentsprogram. Om koncernen uppnår vissa resultatmål under ett kalenderår (intjäningsår) beslutar styrelsen att berörda anställda ska tilldelas aktier utan att betala för dessa. Vid tilldelningen registreras ett visst antal aktier på den anställdes värdepapperskonto under året efter intjäningsåret. En förutsättning är att anställningen inom koncernen fortfarande består vid den tidpunkten. Undantagsregler finns bl.a. för det fall att den anställde avlider dessförinnan.

Aktierna ger den anställde rätt till utdelning och rösträtt. De är dock behäftade med förfoganderättsinskränkningar som i huvudsak innebär följande. Den anställde får inte överlåta aktierna eller förfoga över dem på annat sätt före utgången av andra kalenderåret efter intjäningsåret (kvalifikationstid). Han är tvungen att utan ersättning återlämna tilldelade aktier om han under den tiden slutar sin anställning i koncernen. Inskränkningarna gäller även för andra aktier och värdepapper som kan ha förvärvats med stöd av tilldelade aktier, dock att styrelsen kan medge undantag. Bolaget har rätt att utan den anställdes medgivande låta anteckna inskränkningarna på hans värdepapperskonto och — i förekommande fall — överföra aktierna till sig.

A frågade vid vilken tidpunkt han ska beskattas för tilldelade aktier (fråga 1) och — om den tidpunkten inträffar den dag då aktierna registreras på hans värdepapperskonto — vilka skattekonsekvenser som uppstår om han återlämnar aktierna utan ersättning på grund av att han slutar sin anställning före kvalifikationstidens utgång (fråga 2).

Skatterättsnämnden uttalade i förhandsbesked den 16 april 2009 att ett förvärv av aktierna kunde anses ske först när kvalifikationstiden löper ut och att därför A för det beskattningsår som infaller närmast efter det att kvalifikationstiden har gått ut skulle ta upp ett belopp motsvarande marknadsvärdet av tilldelade aktier vid den tidpunkten som intäkt av tjänst. Med denna utgång förföll fråga 2.

Skatteverket överklagade förhandsbeskedet och yrkade att det skulle fastställas.

Regeringsrätten fann att de villkor som gällde för aktieförvärvet inte skulle föranleda att inkomstbeskattningen av A skulle skjutas upp och ändrade i dom den 30 december 2009 (RÅ 2009 ref. 86) förhandsbeskedet i enlighet därmed. Vidare återförvisade Regeringsrätten målet till Skatterättsnämnden för behandling av fråga 2.

Skatterättsnämnden uppfattar domen så att A ska anses förvärva tilldelade aktier någon dag i samband med att de registreras på hans avstämningskonto i enlighet med bestämmelserna i lagen (1998:1479) om kontoföring av finansiella instrument. Det innebär att han ska ta upp värdet av denna förmån vid inkomsttaxering för det beskattningsår som förvärvet sker.

Utgångspunkten för prövningen av frågan är alltså att det föreligger en skattepliktig löneförmån som har uppstått innan aktierna tas bort från As avstämningskonto. Skatterättsnämnden utgår vidare från att de aktier som sålunda återlämnas avser samma aktier som han tilldelats.

A, som utgår från att aktieförvärv ska anses ske vid tidpunkten för registreringen på hans avstämningskonto, anför i ansökan att en följd därav bör vara att aktier som, i enlighet med villkoren i aktieincitamentsprogrammet, lämnas tillbaka utan ersättning ska behandlas som en avyttring till 0 kr i inkomstslaget kapital vilket leder till att en kapitalförlust motsvarande förmånsbeskattat belopp uppstår.

Skatteverket förordar att ett belopp motsvarande förmånsbeskattat belopp [dock endast i den mån beloppsgränsen, 5 000 kr, för övriga utgifter enligt 12 kap. 2 § tredje stycket inkomstskattelagen (1999:1229) överskrids] ska dras av det år då aktierna lämnas tillbaka i inkomstslaget tjänst. Skatteverket för alternativt fram att taxeringen för förvärvsåret sätts ned i inkomstslaget tjänst med belopp motsvarande förmånsbeskattat belopp.

Skatterättsnämndens bedömning

En följd av att aktierna anses förvärvade i samband med registreringen på As avstämningskonto är att framtida avkastning på dem och värdeförändringar i förhållande till anskaffningsutgiften (= förmånsbeskattat belopp) som realiseras kommer att hänföras till inkomstslaget kapital.

Den omständigheten att han tvingas att lämna tillbaka aktierna i enlighet med de villkor som gäller för förvärvet av dem bör därför ses som en avyttring vid inkomstbeskattningen. Aktierna får anses avyttrade för 0 kr. En uppkommen kapitalförlust är hänförlig till inkomstslaget kapital.

Beslutande: André, ordf., Svanberg, Dahlberg, Gäverth, Påhlsson, Sjökvist, Werkell
Sekreterare, tillika föredragande: Roupe (avvikande mening)