X AB (Bolaget) är ett konsultbolag som tillhandahåller fondbolag och andra finansiella institut som står under Finansinspektionens tillsyn "outsourcade" tjänster inom områdena regelefterlevnad ("compliance") och riskhantering ("risk"). Bolaget tar genom uppdragsavtal ett helhetsansvar för att fondbolagen upprätthåller sina funktioner i dessa avseenden och för att funktionerna är organiserade på sätt som anges i lag och föreskrift samt att de arbetar och agerar i enlighet härmed. Bolaget har i ärendet gett in två avtal som angetts vara representativa för de två slagen av tjänster.

Bolaget frågar om tjänsterna rörande regelefterlevnad och riskhantering utgör sådana tjänster som innefattas av definitionen av förvaltning av investeringsfonder i 3 kap. 9 § tredje stycket 2 ML och därmed omfattas av undantag från skatteplikt. Bolaget, som anser att så kan vara fallet, uppger att den aktuella bestämmelsen har tolkats på olika sätt och att det är av vikt för Bolaget att få rättsläget klarlagt.

Skatteverket anser att de tjänster som Bolaget tillhandahåller avseende riskhantering och regelefterlevnad för fondbolag utgör en vid en helhetsbedömning avgränsad enhet som är specifik och väsentlig för förvaltning av särskilda investeringsfonder. Detta gäller även om Bolaget tillhandahåller fondbolaget endast en av de båda tjänsterna. Undantaget från skatteplikt enligt 3 kap. 9 § tredje stycket 2 ML är därför tillämpligt på omsättning av tjänsterna.

Rättsligt

Enligt 3 kap. 9 § första stycket ML undantas från skatteplikt omsättning av bank- och finansieringstjänster samt sådan omsättning som utgör värdepappershandel eller därmed jämförlig verksamhet. Med värdepappershandel förstås enligt tredje stycket 2 förvaltning av investeringsfonder enligt lagen (2004:46) om investeringsfonder, LIF.

Bestämmelsen motsvaras av artikel 135.1 g i mervärdesskattedirektivet (2006/112/EG), enligt vilken medlemsstaterna från skatteplikt ska undanta förvaltning av särskilda investeringsfonder såsom dessa definieras av medlemsstaterna. Före den 1 januari 2007 fanns motsvarande bestämmelse i artikel 13 B d 6 i det numera upphävda sjätte direktivet (77/388/EEG).

I mervärdesskattedirektivet överlåts således åt medlemsstaterna att definiera de fonder, vilkas förvaltning ska omfattas av skattefrihet. För svenskt vidkommande gäller skattefriheten förvaltning av investeringsfonder enligt LIF.

Av EU-domstolens dom i mål C-169/04 angående Abbey National plc framgår vilka överväganden som ska göras vid bedömningen av om en viss verksamhet ska anses utgöra förvaltning av särskilda investeringsfonder i den mening som avses i mervärdesskattedirektivet (tidigare sjätte direktivet). Av domstolens dom framgår bl.a. följande.

Begreppet "förvaltning" av särskilda investeringsfonder är ett självständigt gemenskapsrättsligt begrepp vars innehåll medlemsstaterna inte får ändra (p. 43). Direktivet innehåller inte någon definition av begreppet "förvaltning". Det ska därför tolkas mot bakgrund av sammanhanget, ändamålen och systematiken i direktivet, med särskild hänsyn tagen till undantagets ´ratio legis´ (pp. 58 och 59). Syftet med undantaget för transaktioner knutna till förvaltningen av särskilda investeringsfonder är att underlätta för små investerare att placera pengar i värdepapper via investeringsföretag och att säkerställa den skattemässiga neutraliteten i det gemensamma mervärdesskattesystemet när det gäller valet mellan direkta placeringar i värdepapper och investeringar via företag för kollektiva investeringar (p. 62). De transaktioner som avses är således sådana som är specifika för verksamheten vid företag för kollektiva investeringar (p. 63). Förutom portföljförvaltningsfunktionen omfattas även administrativa funktioner som är specifika för sådana företag, såsom de som anges under rubriken "Administration" i bilaga II till direktiv 85/611 EEG, UCITS-direktivet i dess ändrade lydelse (p. 64). Det är inget i den aktuella artikeln som hindrar att förvaltningen delas upp i skilda tjänster och därmed innefattas av förvaltningsbegreppet, även om de tillhandahålls av tredje man (p. 67). Tjänster avseende bl.a. administrativ förvaltning som tillhandahålls av en tredje man måste emellertid vid en helhetsbedömning anses utgöra en avgränsad enhet och vara specifika och väsentliga för fondförvaltningen (p. 70). Rent materiella eller tekniska tillhandahållanden, som t.ex. av ett datasystem, omfattas inte av undantaget (p. 71).

I bilaga II till UCITS-direktivet, senast ändrad genom direktiv 2009/65/EG, uppräknas, utan att vara uttömmande, ett antal tjänster som avser de praktiska tillhandahållanden som ingår i kollektiv portföljförvaltning och i förvaltning av investeringsföretag.

Av 4 kap. 4 § första stycket LIF framgår att ett fondbolag, i syfte att effektivisera sin verksamhet, får uppdra åt någon annan att utföra visst arbete eller vissa funktioner som ingår i fondverksamheten. Om ett fondbolag avser att uppdra åt någon annan att förvalta en investeringsfond eller sköta därmed sammanhängande administration ska bolaget enligt 7 § första stycket samma kapitel anmäla detta och ge in uppdragsavtalet till Finansinspektionen, som också har gett ut föreskrifter om investeringsfonder, FFFS 2008:11. I 6 kap. i dessa föreskrifter, under rubriken organisatoriska krav, behandlas i 9‑10 §§ funktionen för regelefterlevnad och i 11‑12 §§ funktionen för riskhantering. Funktionen riskhantering ska vara organisatoriskt och funktionellt oberoende av de operativa enheterna i bolaget (11 §). Även funktionen regelefterlevnad ska arbeta oberoende (9 §).

Skatterättsnämndens bedömning

Vid bedömningen utgår nämnden från att de investeringsfonder som Bolagets kunder förvaltar utgör investeringsfonder enligt LIF och att Bolagets kunder är sådana fondbolag som har tillstånd att bedriva fondverksamhet enligt 1 kap. 4 § LIF.

De tjänster som Bolaget tillhandahåller enligt uppdragsavtalet rörande funktionen riskhantering får mot bakgrund av det syfte som ligger till grund för det aktuella undantaget (jfr Abbey National p. 62) anses specifika och väsentliga för fondförvaltningen. Funktionen framstår vidare som en avgränsad enhet genom det i 6 kap. 11 § FFFS 2008:11 föreskrivna villkoret att den ska vara organisatoriskt och funktionellt oberoende av fondbolagets operativa enheter. De tjänster som Bolaget tillhandahåller enligt uppdragsavtalet rörande regelefterlevnad motsvarar den funktion rörande "Övervakning av att tillämpliga bestämmelser följs" som omfattas av bilaga II till UCITS-direktivet under rubriken "Administration". Även funktionen regelefterlevnad får anses utgöra en avgränsad enhet (jfr 6 kap. 9 § i FFFS 2008:11) och de tjänster som Bolaget tillhandahåller avseende denna funktion är specifika och väsentliga för aktuellt fondbolags förvaltning (jfr Abbey National, pp. 64 och 70). Bolagets omfrågade tillhandahållanden är därför hänförliga till sådan förvaltning av investeringsfonder som omfattas av 3 kap. 9 § tredje stycket 2 ML. Förhandsbeskedet har utformats i enlighet härmed.
 
Beslutande: Svanberg, ordf., Ohlson, Harmsen Hogendoorn, Odéen, Renström, Sandberg Nilsson, Wingren
Sekreterare och föredragande: von Oelreich