X AB (Bolaget) (…) utför hörselundersökningar och säljer hörapparater.

Den hörselvård som Bolaget tillhandahåller utförs av legitimerade audionomer och utgör, enligt förutsättningarna för ansökan, sådan sjukvård som är undantagen från skatteplikt enligt 10 kap. 6 § mervärdesskattelagen (2023:200).

För att kunden ska få köpa en hörapparat är det obligatoriskt att denne genomgått hörselundersökning. I köpet av en hörapparat ingår utprovning och anpassning av hörapparaten samt uppföljning, utvärdering och justering.

(…) Bolaget är ansvarigt för hörselvården gentemot kunden och tar fram riktlinjer för hur hörselvården ska ges. (…) Bolaget som tar betalt av kunden och det är Bolagets namn som står på kvittot.

Bolaget har avtal med (…). I övriga regioner där Bolaget bedriver verksamhet finns inte motsvarande avtal.

Bolaget vill veta om dess försäljning av hörapparater är undantagen från skatteplikt så som ett led i tillhandahållandet av sjukvård enligt 10 kap. 9 § mervärdesskattelagen.

Parterna är överens om att frågan ska besvaras jakande.

Bolaget framhåller att det säljer hörapparater i samband med att det tillhandahåller hörselvård. Det sker alltså ingen försäljning av hörapparat om inte också hörselvård tillhandahålls. Försäljningen av hörapparater sker dessutom till vårdtagarna och kommer dessa till godo. Kundens tillgång till en specialanpassad hörapparat är också avgörande för att målen med hörselvården ska kunna uppnås. Den är alltså nödvändig för att behandlingsmålen avseende sjukvården ska kunna uppnås.

Skatteverket anför att det är fråga om ett tillhandahållande som utgör en integrerad del av vården, där det huvudsakliga syftet är att skydda, bevara eller återställa hälsan hos Bolagets kunder. Såväl hörselvården som tillhandahållandet av hörapparaten sker direkt av Bolaget till kunden utan mellanled (…). Att verksamheten bedrivs på uppdrag av en region eller inte påverkar inte bedömningen.

Av 10 kap. 6 § mervärdesskattelagen framgår att från skatteplikt undantas tillhandahållanden av sjukvård.

Med sjukvård avses enligt 10 kap. 7 § första stycket åtgärder för att medicinskt förebygga, utreda eller behandla sjukdomar, kroppsfel och skador samt mödra- och förlossningsvård, om åtgärderna vidtas vid sjukhus eller någon annan inrättning som drivs av det allmänna eller, inom enskild verksamhet, vid inrättningar för sluten vård (första punkten), eller annars vidtas av någon med särskild legitimation att utöva yrke inom sjukvården (andra punkten).

Av 10 kap. 9 § följer att undantaget i 6 § även omfattar tillhandahållanden av andra tjänster och leveranser av varor av den som tillhandahåller vården. Detta gäller under förutsättning att tillhandahållandet eller leveransen görs som ett led i tillhandahållandet av sjukvården.

I prop. 2005/06:43 s. 54, som avser nya legitimationsregler för bl.a. audionomer, nämns utredning och bedömning av en persons hörselskada samt habilitering och rehabilitering av hörselförmågan i syfte att komma till rätta med personens hörselproblem som exempel på tjänster som tillhandahålls av legitimerade audionomer och som kan betraktas som sjukvård i mervärdesskatterättsligt hänseende. I dessa tjänster ingår diagnostik och behandlingsinsatser av personen som ett väsentligt inslag. Skattefriheten omfattar i sådana fall även försäljning av hörapparater som tillhandahålls personen efter utredning och som ett led i den sjukvård som audionomen tillhandahåller.

Bestämmelserna om undantag från skatteplikt för sjukvård har sin motsvarighet i artikel 132.1 b och c i mervärdesskattedirektivet (2006/112/EG).

Enligt artikel 132.1 b ska medlemsstaterna från skatteplikt undanta sjukhusvård och sjukvård samt transaktioner nära knutna till dessa, som utförs av vissa uppräknade organ och inrättningar. Enligt artikel 132.1 c ska även sjukvårdande behandling som ges av medicinska eller paramedicinska yrkesutövare såsom dessa definieras av medlemsstaten i fråga undantas.

EU-domstolen har förtydligat att artiklarna 132.1 b och c har olika tillämpningsområden och att syftet med bestämmelserna är att reglera hela systemet för undantag från skatteplikt för medicinska tjänster i strikt mening. Artikel 132.1 b avser tjänster som utförs på sjukhus, medan artikel 132.1 c avser tjänster som utförs utanför denna ram (Kügler, C-141/00, EU:C:2002:473, punkt 36, PFC Clinic, C-91/12, EU:C:2013:198, punkt 24 samt Peters, C-700/17, EU:C:2019:753, punkt 21 och där angivna domar).

De svenska bestämmelserna ska tolkas EU-konformt vilket innebär att de så långt det är möjligt ska tolkas på motsvarande sätt. Men skyldigheten begränsas av allmänna rättsprinciper och får inte göras contra legem, det vill säga mot den nationella lagen (Drebers, C-243/23, EU:C:2024:736, punkt 84 och 85).

Den hörselvård som Bolaget tillhandahåller sina kunder utgör enligt förutsättningarna i ansökan sådan sjukvård som vidtas av någon med särskild legitimation enligt 10 kap. 7 § första stycket 2 mervärdesskattelagen och som undantas från skatteplikt enligt 6 §.

Skatterättsnämnden ska bedöma om Bolagets försäljning av hörapparater till samma kunder utgör ett led i tillhandahållandet av denna sjukvård enligt 10 kap. 9 §.

Av den bestämmelsen följer att undantaget från skatteplikt för sjukvård även omfattar leverans av varor som görs som ett led i tillhandahållandet av sjukvården. Det görs ingen åtskillnad mellan sjukvård som vidtas vid sjukhus enligt 10 kap. 7 § första stycket punkten 1 eller annars vidtas av någon med särskild legitimation enligt punkten 2.

I detta avseende avviker de svenska bestämmelserna från mervärdesskattedirektivet.

Undantaget från skatteplikt omfattar enligt direktivet transaktioner som är nära knutna till sjukhusvård och sjukvård enligt artikel 132.1 b, men omfattar inte motsvarande transaktioner knutna till sjukvårdande behandling enligt 132.1 c (jfr Klinikum Dortmund, C-366/12, EU:C:2014:143, p. 32).

Mervärdesskattelagen medger således en klart vidare tillämpning av undantaget från skatteplikt än direktivet för den senare kategorin av transaktioner. Därmed är det enligt nämndens mening inte möjligt att göra en EU-konform tolkning.

Utifrån systematiken och ordalydelsen i de svenska bestämmelserna står det enligt Skatterättsnämndens bedömning också klart att hörapparater är ett sådant hjälpmedel som kan anses levereras som led i tillhandahållandet av sjukvård enligt 10 kap. 9 §.

Mot denna bakgrund delar Skatterättsnämnden parternas bedömning att Bolagets försäljning av hörapparater omfattas av det aktuella undantaget från skatteplikt.

I avgörandet har deltagit Rolf Bohlin, Jeanette Fored, Kristina Harmsen Hogendoorn (ordförande), Christina Olsson, Anna Sandberg Nilsson, Madelaine Tunudd och Eva Östman Johansson.

Ärendet har föredragits av Camilla Sandström.