A flyttade tillsammans med sin hustru och [sina] barn från Sverige till [land B] den (...) 2005. De har sedan dess ett permanent boende i [land B] och barnen har gått i skola där.

I (...) 2008 flyttade A från [land B] till Schweiz. Den övriga familjen flyttade efter i (...) 2009. De har sedan dess sin permanentbostad i Schweiz. Ett av barnen går i skola där medan de andra (...) fortsätter sin skolgång i [land B]. En förutsättning för förhandsbeskedet är vidare att A och hans familj har skatterättsligt hemvist i Schweiz från och med (...) 2009.

Familjen har inte haft kvar någon permanentbostad i Sverige efter utflyttningen till [land B] men äger en fritidsbostad i [ort i Sverige] och disponerade fram till sommaren 2007 en övernattningslägenhet i [stad i Sverige]. Efter tidpunkten för utflyttningen från Sverige år 2005 har A tillbringat endast ett fåtal dagar per månad i Sverige och därutöver några veckors årlig sommarsemester här tillsammans med familjen. Han räknar med att förhållandena blir likartade i framtiden.

A äger andelar i bolaget X med säte i [ett annat land]. X innehar aktier i det svenska bolaget Y AB som i sin tur äger (...) procent av aktierna i Z AB, vilket utgör moderbolag i en koncern bestående av svenska och utländska bolag. A avser att under år 2009 sälja aktierna i X till ett nytt ägarbolag med säte i [utlandet].

A vill — som frågorna slutligen utformats — ha svar på om han efter avresan från Sverige i (...) 2005 inte kan anses bosatt här och om han i så fall ska anses obegränsat skattskyldig i Sverige endast på grund av väsentlig anknytning hit (fråga 1). Han vill också veta om han vid en tillämpning av artikel 25 § 2 i skatteavtalet med Schweiz (SFS 1987:1182) ska anses ha avrest från Sverige i (...) 2005 innebärande att en kapitalvinst vid avyttring av aktierna i X under år 2009 inte ska beskattas i Sverige (fråga 2).

Skatteverket anser i sakfrågan att A vid en tillämpning av artikel 25 § 2 i skatteavtalet ska anses avrest från Sverige i (...) 2005. 

Skatterättsnämnden, som utgår från de sakuppgifter och förutsättningar som A lämnat, gör följande bedömning.

Förhandsbeskedet

Frågorna 1 och 2

Enligt artikel 13 § 3 i skatteavtalet med Schweiz ska vinst på grund av avyttring av aktier beskattas endast i den stat i vilken säljaren äger hemvist. En fysisk person med hemvist i Schweiz som också anses bosatt i Sverige får dock, enligt artikel 25 § 2, beskattas i Sverige oavsett övriga bestämmelser i avtalet. Den svenska beskattningsrätten inskränks dock enligt paragrafens andra stycke (den s.k. treårsregeln) till att omfatta endast "svenska medborgare vilka avrest från Sverige för icke mer än tre år sedan".

A är obegränsat skattskyldig i Sverige på grund av väsentlig anknytning hit genom andelsinnehavet i X som ger honom ett väsentligt inflytande i svenska aktiebolag (3 kap. 3 § första stycket 3 jämfört med 7 § första stycket inkomstskattelagen/1999:1229/, IL, se vidare nedan under rubriken Beslutet). Han uppfyller därmed kravet på att vara bosatt i Sverige i skatteavtalets mening (RÅ 2001 not. 114).

Nästa fråga är om treårsfristen enligt skatteavtalet med Schweiz börjar löpa vid utflyttningen från Sverige till [land B] i (...) 2005 eller först när han flyttar vidare till Schweiz i (...) 2008.

Skatterättsnämnden finner att med uttrycket "avrest från Sverige" i avtalet avses i ett fall som det aktuella utflyttningen från Sverige. En sådan tolkning får anses förenlig med vad som anförts i förarbetena avseende förslaget om godkännande av skatteavtalet och förhandlings- och paraferingsprotokollet (prop. 1965:177 s.37 f . och40 f .). Med hänsyn härtill ska frågan besvaras med ja.

Beslutet

Fråga 1

Av ansökan och vad A i övrigt anfört i ärendet får anses framgå att det grundläggande syftet med ansökan är att få svar på fråga 2. Som ett led i besvarandet av den frågan har Skatterättsnämnden konstaterat, vilket för övrigt framstår som ostridigt i ärendet, att A är obegränsat skattskyldig i Sverige på grund av väsentlig anknytning hit. Härav följer att det inte kan anses vara av vikt för A att få prövat om han kan anses obegränsat skattskyldig i Sverige även på den grunden att han ska anses vara bosatt i Sverige. Något förhandsbesked kan därför inte lämnas beträffande den delen av fråga 1.

Beslutande: André, ordf., Svanberg, Dahlberg, Gäverth, Påhlsson, Sjökvist, Werkell
Sekreterare: Roupe (avvikande mening)
Föredragande: Alfreds

Avvikande mening

Roupe är av avvikande mening såvitt avser motiveringen och anför.

Genom artikel 25 § 2 i skatteavtalet har Sverige förbehållit sig — och fått rätt — att, gentemot Schweiz, i fall av "dubbel skattemässig bosättning", beskatta en utflyttad person, som enligt svenska regler fortfarande anses bosatt i Sverige och som inte är schweizisk medborgare, intill tre år efter hans avresa från Sverige. De avtalsslutande parterna torde därvid ha avsett de fall där en person flyttar från Sverige direkt till Schweiz (jfr punkt 4 i förhandlings- och paraferingsprotokollet till avtalet). Med hänsyn härtill och till att ett s.k. dubbelbeskattningsavtal, om annat ej särskilt anges, reglerar endast de avtalsslutande parternas inbördes skatteanspråk förefaller det mig oriktigt att en person, som på grund av s.k. väsentlig anknytning är obegränsat skattskyldig i ett avtalsslutande land och som flyttar från det landet, ska kunna få tillgodoräkna sig vistelsetid i ett tredje land innan han flyttar till det andra avtalsslutande landet. Med ett sådant synsätt bör A i skatteavtalets mening inte anses ha avrest från Sverige förrän han med sin familj faktiskt bosatt sig i Schweiz. Han bör därför med angivna synsätt och med de förutsättningar som gäller för förhandsbeskedet beskattas i Sverige intill dess att han med familjen bott i Schweiz under tre år efter avresan från Sverige.

Skatterättsnämndens tolkning, som överensstämmer med ordalydelsen av artikel 25 § 2 i skatteavtalet, är emellertid också rimlig. Eftersom jag finner att de bägge tolkningarna har ungefärligen lika stor tyngd anser jag att denna oklarhet talar för att den tolkning som utfaller till den skattskyldiges fördel bör tillämpas. Jag har därvid även beaktat att Skatterättsnämnden i ett tidigare, icke överklagat, förhandsbesked i samma fråga har intagit samma ståndpunkt som nu.