Avdrag för nedskrivning av lagerandelar. Skatteflykt?

Inom en fastighetskoncern genomförs först en skattefri överlåtelse av näringsbetingade andelar till marknadspris till ett byggnadsrörelsedrivande bolag inom koncernen. En värdestegring på kommanditbolagets fastighet före internöverlåtelsen blir obeskattad genom att andelarna hos förvärvade bolag byter karaktär till lagerandelar som kan skrivas ned med belopp motsvarande värdestegringen när kommanditbolaget säljer fastigheten. Skatteflyktslagen har inte ansetts tillämplig på förfarandet.

Diarienummer
61-10/D
Meddelandedatum
2011-06-30
Lagrum
  • Lagen (1995:575) mot skatteflykt
Sökande
X AB och Y-bolagen
Motpart
Skatteverket
Har överklagats?
Ja
Högsta förvaltningsdomstolens avgörande
Beslut
Avgörandedatum
2012-10-11
Mål nr
4557-11

Förhandsbesked

Fråga 1

Den vinst som uppkommer vid (...) (Y-bolagen) försäljningar av andelar i de (...) fastighetsförvaltande kommanditbolagen till X AB utgör sådana kapitalvinster som avses i 25 a kap. 5 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL.

Fråga 2

X AB har rätt till avdrag för nedskrivning av värdet på andelar i kommanditbolagen i den situation som avses med frågan.

Fråga 3

Lagen (1995:575) mot skatteflykt, skatteflyktslagen, är inte tillämplig på förfarandet.

Motivering

Bakgrund

X-koncernen är en fastighetsförvaltande koncern med cirka (...) fastigheter (...). Ägandet fokuseras på bostadsfastigheter samt i (...) även på kommersiella fastigheter. Koncernen omsätter cirka (...) kr i hyror och har ett fastighetsvärde om cirka (...) kr. Y-bolagen är helägda dotterbolag inom X-koncernen och X AB är moderbolag i koncernen.

X AB bedriver byggnadsrörelse enligt 27 kap. IL. Y-bolagen har tidigare inte ägnat sig åt någon verksamhet eller innehaft tillgångar som enligt ansökan kan medföra att de anses bedriva byggnadsrörelse eller handel med fastigheter enligt 27 kap. IL.

Under år (...) genomfördes en omstrukturering i koncernen varigenom Y-bolagen förvärvade komplementärandelarna i (...) fastighetsförvaltande kommanditbolag från andra aktiebolag inom X-koncernen (övriga andelar i kommanditbolagen uppges vara av mycket begränsat värde). För två av aktiebolagen var de avyttrade kommanditbolagsandelarna lagertillgångar enligt nämnda bestämmelser.

Y-bolagen planerar att överlåta andelarna i (...) av dessa kommanditbolag med centralt belägna fastigheter i vissa orter till X AB. Överlåtelserna ska ske till marknadspris. Härefter kommer kommanditbolagen att avyttra sina fastigheter till marknadspris till externa köpare. Det kan förutsättas att varje år kommer mellan en och fem fastigheter att säljas på det här sättet. Därefter avser X AB att ta ut sin andel av resultatet av försäljningarna från kommanditbolagen.

Frågorna och parternas inställning

Sökandebolagen frågar om vinsterna vid Y-bolagens försäljningar av andelarna i kommanditbolagen till X AB är sådana kapitalvinster som avses i 25 a kap. 5 § IL (fråga 1) och om det uppkommer en avdragsgill kostnad för X AB på grund av att kommanditbolag minskar i värde som en följd av att fastigheter säljs och att X AB tar ut sin del av resultatet (fråga 2), och slutligen om skatteflyktslagen är tillämplig på förfarandet (fråga 3).

Parterna är ense om att Y-bolagens vinst vid försäljning av kommanditbolagen är skattefri och att en avdragsgill kostnad kan uppkomma hos X AB beroende på att värdet på andelarna i kommanditbolagen nedgått efter att fastigheterna avyttrats och resultatet av försäljningarna tagits ut ur bolagen.

Skatteverket anser till skillnad från X AB att förutsättningar finns att tillämpa skatteflyktslagen på förfarandet och att X AB därför inte ska medges avdrag för nedskrivning på lagerandelarna.

Skatterättsnämndens bedömning

Fråga 1

I 25 a kap.3 a § IL sägs att en andel i ett svenskt handelsbolag ska behandlas som en näringsbetingad andel i kapitlet om den ägs av ett sådant företag som avses i 3 § 1-5. Svenska aktiebolag som inte är investmentföretag omfattas av punkten 1.

Y-bolagens andelar i kommanditbolagen omfattas därför av 25 a kap.3 a § IL.

För att de planerade avyttringarna av andelarna i vissa av de fastighetsförvaltande kommanditbolagen ska vara skattefria krävs enligt 25 a kap. 5 § IL att vinsterna är kapitalvinster. Enligt 25 kap. 3 § första stycket avses med kapitalvinst och kapitalförlust i inkomstslaget näringsverksamhet vinst eller förlust vid avyttring av kapitaltillgångar. Att lagertillgångar inte är en kapitaltillgång framgår av andra stycket.

Ett för Y-bolagen positivt svar förutsätter alltså att andelarna inte utgör lagertillgångar enligt bestämmelserna om byggnadsrörelse och handel med fastigheter i 27 kap. IL. De fastigheter som kommanditbolagen ifråga äger ska säljas men först efter det att Y-bolagen sålt andelarna i kommanditbolagen till X AB.

I 27 kap. 2 § IL sägs att den som innehar en tillgång som är en lagertillgång enligt bestämmelserna i 4‑7 §§ ska anses bedriva antingen byggnadsrörelse eller handel med fastigheter.

Om en fastighet förvärvas genom köp, byte eller på liknande sätt av någon som bedriver byggnadsrörelse eller handel med fastigheter blir fastigheten enligt 27 kap. 4 § första stycket IL en lagertillgång hos förvärvaren.

Enligt 27 kap. 6 § IL anses andelar i fastighetsförvaltande företag som lagertillgångar om någon av företagets fastigheter skulle ha varit en lagertillgång i byggnadsrörelse eller handel med fastigheter för det fall fastigheten hade ägts direkt av den som innehar andelen. Det gäller dock bara om något av tre alternativa villkor är uppfyllda. I det aktuella fallet är kravet på en intressegemenskap mellan innehavaren och det fastighetsförvaltande företaget uppfyllt.

Bestämmelsen infördes ursprungligen genom lagstiftning år 1981. Av förarbetena framgår att utgångspunkten för regleringen var att aktier och andelar i enlighet med dåvarande praxis skulle behandlas på samma sätt som direktägda fastigheter om aktie- eller andelsinnehavet skulle kunna ses som ett alternativ till ett direktägande (prop. 1980/81:68 s. 160). Vidare sägs att regeln utgår från det skattemässiga resultat som skulle ha uppkommit om företagets fastigheter i stället innehafts av den skattskyldige (s. 209).

Någon definition av uttrycket handel med fastigheter finns inte i IL. Företagsskatteberedningen lämnade ett sådant förslag i det betänkande som låg till grund för 1981 års lagstiftning men förslaget kom inte att genomföras i den delen (a. prop. s. 150‑151). Det innebär att en bedömning får göras mot bakgrund av praxis och de principer som enligt 13 kap. 1 § första stycket IL ska tillämpas för att bedöma om en förvärvsverksamhet uppfyller kraven på att vara näringsverksamhet.

X-koncernen säljer varje år fastigheter externt. De i ärendet aktuella fastigheterna ägs av fastighetsförvaltande kommanditbolag. Y-bolagen förvärvade komplementärandelarna i bolagen tillsammans med motsvarande andelar i ett stort antal andra sådana bolag år (...). Inför planerade försäljningar av (...) av kommanditbolagens fastigheter avser Y-bolagen att överlåta sina andelar i dessa bolag till X AB.

Den bestämmelse som aktualiseras i Y-bolagens fall är 27 kap. 6 § IL. Förhållandena kring deras förvärv av andelarna i kommanditbolagen är inte redovisade närmare. Däremot framgår att inte vare sig Y-bolagen eller kommanditbolagen har avyttrat några fastigheter eller andelar i fastighetsförvaltande kommanditbolag. I ansökan sägs vidare att Y-bolagen inte kommer att överlåta andelarna i kommanditbolagen externt utan endast till annat bolag inom X‑koncernen.

Det anförda talar enligt Skatterättsnämnden för att Y-bolagen inte kan anses bedriva handel med fastigheter. De bedriver inte heller byggnadsrörelse.

Frågan ska därför besvaras så att kapitalvinster som uppkommer vid Y‑bolagens avyttringar av andelarna i kommanditbolagen inte ska tas upp till beskattning.

Fråga 2

X AB bedriver enligt förutsättningarna byggnadsrörelse enligt 27 kap. IL. Andelarna i de förvärvade fastighetsförvaltande kommanditbolagen kommer därför enligt 27 kap. 6 § IL att utgöra lagertillgångar.

Skatterättsnämnden som inte har anledning att ifrågasätta de principer för beräkning av kommanditbolagsandelarnas skattemässiga anskaffningsvärden som anges i ansökan (jfr RÅ 2000 not. 78) finner att nedskrivning av andelarna under dessa värden är avdragsgill enligt 17 kap. 3 § IL i enlighet med praxis (RÅ 2003 ref. 11).

Fråga 3

Enligt 2 § skatteflyktslagen gäller att hänsyn inte ska tas vid taxeringen till rättshandling om

1. rättshandlingen, ensam eller tillsammans med annan rättshandling, ingår i ett förfarande som medför en väsentlig skatteförmån för den skattskyldige,

2. den skattskyldige direkt eller indirekt medverkat i rättshandlingen eller rättshandlingarna,

3. skatteförmånen med hänsyn till omständigheterna kan antas ha utgjort det övervägande skälet för förfarandet, och

4. en taxering på grundval av förfarandet skulle strida mot lagstiftningens syfte som det framgår av skattebestämmelsernas allmänna utformning och de bestämmelser som är direkt tillämpliga eller har kringgåtts genom förfarandet.

De planerade externa försäljningarna av kommanditbolagens fastigheter ska ske när andelarna innehas av X AB där de utgör lagertillgångar. De sedan år (...) av Y‑bolagen innehavda andelarna i de aktuella kommanditbolagen ska alltså först överlåtas till X AB. När kommanditbolagen sedan säljer sina fastigheter externt kommer den värdeökning som respektive fastighet undergått under den tid X AB varit delägare i kommanditbolagen att kvittas mot nedskrivningar på lagerandelarna som X AB kan göra.

X AB:s anskaffningsvärden uppges motsvara andelarnas marknadsvärden vid förvärven, dvs. i princip fastigheternas marknadsvärden vid dessa tidpunkter. Att X AB kan tillgodoräkna sig dessa värden som anskaffningsvärden leder som en följd av svaret på fråga 1 i varje enskilt fall till att någon beskattning inte aktualiseras för den del av värdeökningen som fastigheterna haft under den tid som Y-bolagen innehaft andelen fram till tidpunkten då andelen överlåts till X AB.

Av det anförda får anses följa att rekvisiten i 2 § 1‑3 skatteflyktslagen är uppfyllda. De organisatoriska skäl för omstruktureringen som sökandebolagen framfört kan inte anses innebära att inte skatteförmånen är det övervägande skälet för förfarandet.

Den taxering på grundval av förfarandet som följer av svaren på frågorna 1 och 2 kan dock inte anses strida mot lagstiftningens syfte som det framgår av skattebestämmelsernas allmänna utformning och de bestämmelser som är direkt tillämpliga eller har kringgåtts genom förfarandet.

Skatterättsnämnden finner att rekvisitet i 2 § 4 skatteflyktslagen inte är uppfyllt. Skatteflyktslagen är därför inte tillämplig på förfarandet.
(....)
Av Finansdepartementets promemoria Slopade Lundinregler i mars 2011 finns förslag till ändringar i IL som, om de genomförs, kan få betydelse för beskedets giltighet. Av 16  § andra stycket lagen (1998:189) om förhandsbesked i skattefrågor framgår att ett förhandsbesked inte är bindande för Skatteverket och allmän förvaltningsdomstol om en författningsändring påverkar den fråga som beskedet avser.
(....)

Beslutande: André, ordf., Svanberg, Bengtsson, Gäverth, Hellenius, Jönsson, Sjökvist
Sekreterare, tillika föredragande: Gilbe

Senaste förhandsbesked inom Inkomstskatt

| Inkomstskatt

Avdrag för kostnader?

(Dnr 105-20/D)

Ett antal vattenkraftsproducenter har gemensamt bildat ett bolag vars syfte är att finansiera miljöåtgärder avseende vattenkraften. Avdragsrätt har ansetts föreligga för medel som producenterna betalar till bolaget och bolaget har bedömts vara skattskyldigt för mottagna medel. Avdragsrätt har även ansetts föreligga för de medel som bolaget i sin tur betalar ut till ersättningsberättigade producenter och producenterna har ansetts vara skattskyldiga för mottagna medel.

Visa alla
Till toppen