A äger samtliga aktier i X AB, som i sin tur äger aktier med [mer än 10] procent av rösterna i Y AB. Aktierna i Y AB är marknadsnoterade. Han avser att likvidera X AB varvid en kapitalvinst uppkommer för honom. Aktierna i X AB är inte kvalificerade enligt 57 kap. inkomstskattelagen (1999:1229), IL.

Fråga är om A:s kapitalvinst på aktierna i X AB ska tas upp i sin helhet eller till fem sjättedelar, dvs. om undantaget i 42 kap. 15 a § andra stycket tredje strecksatsen IL är tillämpligt eller ej.

A anser att vinsten ska tas upp till fem sjättedelar. Skatteverket anser att hela vinsten ska tas upp.

Skatterättsnämnden gör följande bedömning.

I 42 kap. 1 § IL sägs att bl.a. utdelningar och kapitalvinster ska tas upp som intäkt om inte annat anges i kapitlet eller i 8 kap.

Enligt 42 kap.15 a § första stycket ska utdelning och kapitalvinst på bl.a. aktier i svenska aktiebolag tas upp till fem sjättedelar.

Enligt andra stycket i paragrafen ska första stycket inte tillämpas om - såvitt nu är ifråga - "företaget under det räkenskapsår som beslutet om utdelning avser eller under något av de fyra föregående räkenskapsåren, direkt eller genom dotterföretag, har ägt aktier med en röst- eller kapitalandel på tio procent eller mer i ett svenskt marknadsnoterat aktiebolag ...".

Även om bestämmelsen i första stycket avser både utdelning och kapitalvinst finner Skatterättsnämnden att den ifrågavarande undantagsbestämmelsen enligt sin ordalydelse kan tillämpas endast på utdelning från ett (onoterat) företag. Det framgår inte av övrig lagtext att en sådan innebörd skulle vara orimlig.

En sådan begränsad tillämpning skulle visserligen kunna anses strida mot lagstiftningens syfte. Enligt Skatterättsnämndens uppfattning kan dock med hänsyn till den skatterättsliga legalitetsprincipen tillämpningsområdet för en bestämmelse inte till skattskyldigs nackdel utsträckas till att omfatta även fall som inte omfattas av ordalydelsen (jfr t.ex. RÅ 1999 not. 245). Undantagsbestämmelsen är således inte tillämplig på kapitalvinst som uppkommer vid A:s avyttring av aktier i X AB.

Beslutande: André, ordf. (skiljaktig), Svanberg, Dahlberg, Gäverth (skiljaktig), Påhlsson, Sjökvist, Werkell
Sekreterare: Roupe
Föredragande: Brissman

Skiljaktig mening

André och Gäverth är skiljaktiga och anför.

Bakgrund

I 42 kap.15 a § första stycket IL sägs att utdelning och kapitalvinst på de aktier och andelar som räknas upp tas upp till fem sjättedelar. I uppräkningen ingår bl.a. aktier i svenska aktiebolag.

Vidare föreskrivs i andra stycket att första stycket inte tillämpas i de fall som anges i någon av de följande sex strecksatserna.

Företag som är marknadsnoterat undantas i första strecksatsen (ett företag anses marknadsnoterat enligt tredje stycket om någon andel i företaget är marknadsnoterad).

Enligt tredje strecksatsen, som aktualiseras i ärendet, ska första stycket inte tillämpas om "företaget under det räkenskapsår som beslutet om utdelning avser eller under något av de fyra föregående räkenskapsåren, direkt eller genom dotterföretag, har ägt aktier med en röst eller kapitalandel på tio procent eller mer i ett svenskt marknadsnoterat aktiebolag eller en marknadsnoterad utländsk juridisk person,".

Paragrafen infördes år 2005 i stället för de s.k. lättnadsreglerna i 43 kap. som innebar att utdelning och kapitalvinst på andelar i onoterade företag som rymdes inom på visst sätt beräknade lättnadsbelopp var skattefria. De hade införts år 1996 i 3 §1 a mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt (se prop. 1996/97:45 s. 31-33 och prop. 1999/2000:2 s. 510-513). Eftersom lättnadsreglerna även omfattade kvalificerade andelar har motsvarande bestämmelser för kvalificerade andelar införts i 57 kap. 20 och 21 §§ IL.

Bestämmelserna i 42 kap.15 a § är uppbyggda på motsvarande sätt som de upphävda reglerna i 43 kap. 1 och 2 §§. Den aktuella tredje strecksatsen i 42 kap.15 a § andra stycket är nästan identisk med första stycket 2 i den upphävda 43 kap. 2 §.

I 43 kap. 3-7 §§ fanns vidare regler för att beräkna lättnadsbeloppet. De var utformade efter mönster av reglerna om gränsbelopp i 57 kap. Om årets utdelning understeg lättnadsbeloppet skulle enligt 43 kap. 6 § skillnaden (sparat lättnadsutrymme) föras vidare till nästa beskattningsår. Enligt andra stycket första meningen i paragrafen, som tog sikte på den situationen att någon utdelning inte lämnades under beskattningsåret, skulle hela lättnadsbeloppet föras vidare till nästa beskattningsår.

För att i en sådan situation pröva om förutsättningarna i 43 kap. 2 § första stycket (motsvarande 42 kap.15 a § andra stycket) var uppfyllda fanns en hjälpregel i 6 § andra stycket andra meningen. I stället för vad som sas om "räkenskapsår som beslutet om utdelning avser" ( i motsvarigheten till den aktuella strecksatsen) skulle gälla "det räkenskapsår som hade avslutats närmast före ingången av den skattskyldiges beskattningsår".

Regleringen om skattefrihet för kapitalvinst fanns i 43 kap. 8 § av vilken det framgick att den del av en kapitalvinst som motsvarade det sparade lättnadsutrymmet var skattefri.

Vår bedömning

A avser att likvidera X AB varvid en kapitalvinst uppkommer för honom. Bolaget äger enligt lämnade förutsättningar aktier med ett röstetal på tio procent eller mer i det marknadsnoterade aktiebolaget Y AB.

Skatterättsnämndens majoritet anser att ordalydelsen av 42 kap.15 a § andra stycket tredje strecksatsen innebär att undantaget från första stycket kan tillämpas endast på utdelning från ett (onoterat) företag.

Vår uppfattning är att det av inledningen till första och andra styckena i paragrafen följer att undantaget i andra stycket är tillämpligt på både utdelning och kapitalvinst på aktier och andelar i företag som omfattas av strecksatserna ifråga. Denna slutsats gäller alltså även för aktier och andelar i företag som avses i tredje strecksatsen, dvs. om företaget direkt eller genom dotterföretag, under en viss tid har ägt aktier med en röst- eller kapitalandel på tio procent eller mer i ett svenskt marknadsnoterat aktiebolag eller en marknadsnoterad utländsk juridisk person. Att detta varit avsikten framgår också klart av syftet med lagstiftningen (se prop. 1996/97:45 s.31 f . och prop. 2005/06:40 s. 64 ff.).

Av andra stycket tredje strecksatsen följer vidare att undantaget från första stycket endast är tillämpligt om innehavet av aktierna i det marknadsnoterade företaget överstigit miniminivån under en viss begränsad tid ("det räkenskapsår som beslutet om utdelning avser eller något av de fyra föregående räkenskapsåren"). Till skillnad från vad som gällde enligt lättnadsreglerna saknas emellertid en hjälpregel för det fall att företaget inte lämnat någon utdelning det aktuella räkenskapsåret (se 3 § 1 d mom. första stycket SIL och 43 kap. 6 § andra stycket IL).

Mot bakgrund av det anförda är vår slutsats att 42 a kap. 15 § andra stycket tredje strecksatsen omfattar även kapitalvinster. För att X AB:s innehav av aktier i Y AB ska diskvalificera från att endast fem sjättedelar av kapitalvinsten ska tas upp gäller att kravet på innehav under den tid som anges i bestämmelsen kan tillämpas. Eftersom närmare uppgifter för en sådan bedömning saknas kan frågan inte besvaras i vidare mån än vad som nu sagts.

Vi anser att förhandsbeskedet borde ha utformats i enlighet härmed.