Rättsligt

Enligt 10 kap. 8 § IL ska inkomster tas upp som intäkt det beskattningsår då de kan disponeras eller på något annat sätt kommer den skattskyldige till del.

Av 10 kap. 1 §, 2 § 1 och 5 § första stycket 4 framgår att utbetalning från pensionsförsäkring är skattepliktig i inkomstslaget tjänst.

Enligt 11 kap. 37 § andra stycket ska livränta på grund av trafikförsäkring som avser ersättning för förlorad inkomst tas upp i inkomstslaget tjänst.

Om en sådan livränta byts ut mot ett engångsbelopp ska 60 procent av beloppet tas upp. Den skattefria delen får dock inte överstiga 15 prisbasbelopp för det år som engångsbeloppet kunde disponeras (38–39 §§).

Vid bestämmande av trafikskadeersättning tillämpas enligt 9 § trafikskadelagen (1975:1410) bl.a. 5 kap. skadeståndslagen (1972:207). Av dessa bestämmelser följer att livränta helt eller delvis kan utbytas mot engångsbelopp om parterna är överens och annars bara om det i en avvägning mellan parternas intressen finns beaktansvärda skäl (jfr prop. 1975:12 s. 114–115 och 167).

För inkomstslaget näringsverksamhet gäller enligt 16 kap. 1 § IL att utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster ska dras av som kostnad. För skadeförsäkringsföretag gäller, utöver vad som följer av 16 kap. och övriga bestämmelser i IL, även särskilda bestämmelser enligt 39 kap.

Av 1 § SLP framgår att särskild löneskatt ska betalas av den som utfäst en tjänstepension.

Skatterättsnämndens bedömning

Fråga 1

Frågan gäller om A genom sitt samtycke till överföringen av ett belopp som motsvarar hans rätt till framtida livräntor från X AB till en av honom nytecknad pensionsförsäkring kan anses ha disponerat över ersättningen enligt 10 kap. 8 § IL.

I bestämmelsen, som ger uttryck för den s.k. kontantprincipen, anges inte närmare vad som avses med att en inkomst kan disponeras eller vid vilken tidpunkt detta sker.

Motsvarigheten till 10 kap. 8 § fanns tidigare i 41 § kommunalskattelagen (1928:370) och punkt 4 av anvisningarna till samma lagrum. Enligt dessa bestämmelser skulle intäkt tas upp när den skattskyldige uppburit inkomsten eller den blivit för honom tillgänglig för lyftning (jfr RÅ 1993 ref. 19 och även RÅ 2008 ref. 20). Någon saklig ändring synes inte ha varit avsedd vid övergången till IL (jfr prop. 1999/2000:2 del 2 s. 119).

Kontantprincipen har valts som generell beskattningstidpunkt i inkomstslaget tjänst eftersom det för flertalet skattskyldiga framstår som mest naturligt att hänföra en inkomst till det år den influtit och alltså kunnat disponeras (prop. 1927:102 s. 412).

Det finns en relativt omfattande praxis vad gäller möjligheterna att skjuta upp beskattningstidpunkten för intjänad lön (jfr HFD 2013 ref. 23 och RÅ 2008 ref. 20 med däri anmärkta rättsfall).

Befintlig praxis avser emellertid tjänstepension eller andra transaktioner inom anställningsförhållanden och ger inte någon direkt ledning i en sådan speciell situation som den nu aktuella.

Vid en bedömning av i vilken utsträckning A ska anses disponera en inkomst i samband med överföringen till Y AB bör följande beaktas.

Bytet har inte tillkommit på A:s initiativ utan uppstått på grund av X AB:s behov av att åtgärda kapitalbristen.

Enligt det aktuella erbjudandet ska X AB, med A:s godkännande, föra över reserverna till Y AB. Erbjudandet är dock villkorat av att viss andel av livräntetagarna ger sitt godkännande. A kan alltså inte fritt besluta att genomföra överföringen. Erbjudandet innehåller vidare inte några andra alternativ som att t.ex. få beloppet utbetalat kontant (jfr RÅ 2008 ref. 20). Avstår A från erbjudandet kommer han att ha kvar sitt anspråk på X AB som emellertid befinner sig i likvidation och har kapitalbrist.

Det överförda kapitalet kommer även fortsättningsvis att vara bundet för A och i likhet med livräntan betalas ut periodiskt samt i samband med utbetalningarna bli föremål för beskattning. A har således ingen möjlighet att förfoga över beloppet på annat sätt än att efter överföringen flytta kapitalet till en annan pensionsförsäkring.

Ett utnyttjande av möjligheten att byta framtida livräntor mot beskattade utbetalningar från en pensionsförsäkring medför inte heller att A:s skatteförmåga kan anses ha ökat.

Enligt Skatterättsnämndens uppfattning kan mot denna bakgrund förfarandet inte anses innebära att A har kunnat disponera över den kapitaliserade livräntan i den mening som avses i 10 kap. 8 §.

Fråga 2

Det belopp som X AB betalar till Y AB motsvarande hela trafikskadelivräntans värde utgör en slutlig reglering av A:s anspråk på X AB. En sådan utbetalning av försäkringsersättning utgör en avdragsgill kostnad.

Fråga 3

Av 1 § SLP framgår att det är den som har utfäst en tjänstepension som ska betala särskild löneskatt. Det innebär att det är arbetsgivare eller före detta arbetsgivare som är skattskyldiga (prop. 1990/91:166 s. 65). Det har i ärendet inte framkommit att A är eller har varit anställd i X AB eller på annat sätt utfört arbete för bolaget. Någon skattskyldighet uppkommer därför inte för X AB.

Fråga 4

Förfarandet i fråga 4 utgår från att X AB tecknar pensionsförsäkringen och således kommer att vara försäkringstagare. Eftersom försäkringen tecknas på A:s liv och arbetsoförmåga kommer han att vara försäkrad.

För att en försäkring ska kunna klassificeras som pensionsförsäkring måste emellertid den försäkrade vara försäkringstagare, såvida det inte är fråga om tjänstepensionsförsäkring (58 kap. 9 § IL). Eftersom försäkringen saknar samband med tjänst (jfr 7 §) kan det inte vara fråga om sådan försäkring.

Försäkringen kan enligt detta alternativ därmed inte utgöra en pensionsförsäkring vilket är en för ansökan given förutsättning. Under sådana förhållanden ska frågan avvisas (jfr HFD 2011 not. 99).

I avgörandet har deltagit Christina Eng, ordf. (skiljaktig), Birgitta Pettersson, Mattias Dahlberg (skiljaktig), Marie Jönsson, Merja Lohela (skiljaktig), Robert Påhlsson och Ulla Werkell.

Ärendet har föredragits av Håkan Gustavsson.

I den slutliga handläggningen har även Lis Alfreds deltagit.

Skiljaktig mening

Christina Eng, Mattias Dahlberg och Merja Lohela är skiljaktiga vad avser fråga 1 och anför följande.

Till skillnad från vad som gäller för flytt av pensionsförsäkring saknas särskilda bestämmelser som behandlar sådant byte av rätt till trafikskadelivränta mot pensionsförsäkring som är aktuellt i ärendet. Hur ett utbyte av livränta mot engångsbelopp ska beskattas regleras däremot i 11 kap. 38–39 §§ IL.

Det erbjudande som ligger till grund för ansökan innehåller två moment. Dels ska A hos Y AB teckna en privat pensionsförsäkring. Dels ska X AB, mot att A avstår alla framtida krav på bolaget, betala premien genom att överföra hela trafikskadelivräntans värde till Y AB.

Utöver att X AB valt ut Y AB som ny försäkringsgivare och ombesörjer inbetalning av premien är X AB inte part eller på annat sätt inblandad i det nya försäkringsavtalet. Det aktuella bytet regleras således för A genom två separata avtal med olika motparter.

Trots de speciella omständigheter som föreligger i ärendet måste A, genom att acceptera erbjudandet, anses byta sin rätt till livränta mot ett engångsbelopp som sedan används för betalning av premie för en av honom tecknad privat pensionsförsäkring. Att det är X AB som rent faktiskt överför pengarna till Y AB för förvaltning för A:s räkning saknar betydelse.

Mot denna bakgrund får A vid överföringen anses ha disponerat över beloppet (jfr HFD 2013 ref. 23). Det överförda beloppet ska därför tas upp till beskattning av honom i den utsträckning som följer av 11 kap. 38–39 §§.