A äger samtliga aktier i X AB (Bolaget). Bolaget, som är ett s.k. kupongbolag, bedriver kapitalförvaltning och är delägare i Y AB, ett bolag som i sin tur äger samtliga aktier i Z AB där A är anställd. Aktierna i Bolaget är s.k. kvalificerade andelar för A.

A har tidigare gett gåvor till olika välgörande ändamål bl.a. genom att ge bort sin rätt till framtida utdelning i Bolaget. Ett förfarande med överlåtelse av utdelningskuponger tycker A emellertid är krångligt, framförallt om han vill ge bort sin rätt till utdelning till flera olika mottagare.

Av den anledningen överväger A att i stället på bolagsstämma i Bolaget besluta om en värdeöverföring enligt 17 kap. 5 § aktiebolagslagen (2005:551), ABL, till en eller flera mottagare som bedriver verksamhet med allmännyttigt ändamål.

Om bolagsstämman fattar beslut om värdeöverföring enligt 17 kap. 5 § vill A veta om han kommer beskattas för värdeöverföringen (fråga 1) och i så fall hur (fråga 2). Han vill vidare veta om lagen (1995:575) mot skatteflykt, skatteflyktslagen, är tillämplig på förfarandet (fråga 3).

A menar att den aktuella värdeöverföringen ska jämställas med en utdelning och att det då av 42 kap. 12 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL, följer att han inte ska beskattas. Vidare kan skatteflyktslagen inte anses tillämplig eftersom någon skattemässig fördel inte uppkommer då han hade kunnat skänka utdelningsrätten utan att själv bli beskattad. En eventuell skatteförmån kan under sådana förhållanden inte antas vara det huvudsakliga skälet till transaktionen.

Skatteverket anser att A ska beskattas med anledning av överföringen och detta i första hand i inkomstslaget tjänst och i andra hand i enlighet med bestämmelserna i 57 kap. IL. Det är fråga om en rent privat disposition som A själv förfogar över och gåvoavsikten bör därför prövas med den utgångspunkten. Transaktionen definieras visserligen aktiebolagsrättsligt som gåva från Bolaget men det är snarare en transaktion som sker på uppdrag av ägaren och där ägaren kan anses förfoga över Bolagets medel för privata ändamål. Vid sådana förhållanden bör inte den aktiebolagsrättsliga bestämmelsen i 17 kap. 5 § ABL tillmätas en självständig betydelse.

Civilrättsligt

I ABL regleras bl.a. vem som ska antas vara behörig att utöva de rättigheter som en aktie ger upphov till.

Enligt 4 kap. 38 § gäller för aktiebolag som inte är avstämningsbolag, att en aktieägare eller annan som visar upp eller avlämnar ett aktiebrev, en kupong eller något annat särskilt bevis som getts ut av bolaget ska antas vara behörig att bl.a. ta emot vinstutdelning, betalning i samband med minskning av aktiekapitalet och betalning i samband med utskiftning vid bolagets likvidation.

I 17 kap. finns bestämmelser om värdeöverföring från aktiebolag och 1 § finns en definition av begreppet värdeöverföring. I 2 § anges vilka former för värdeöverföring som är tillåtna enligt ABL, bl.a. vinstutdelning enligt den ordning som anges i 18 kap. men också gåvor till allmännyttigt ändamål enlig vad som anges i 17 kap. 5 §.

Enligt sistnämnda lagrum får bolagsstämman, eller styrelsen om det är av ringa betydelse, besluta om gåva till allmännyttigt eller därmed jämförligt ändamål om det med hänsyn till ändamålets art, bolagets ställning och omständigheterna i övrigt får anses skäligt och det finns ekonomisk täckning för gåvan.

Skatterättsligt

Av 42 kap. 1 § IL följer att bl.a. utdelningar på grund av innehav av tillgångar ska tas upp som intäkt, om inget annat anges i kapitlet eller i 8 kap.

Vidare anges beträffande skattskyldighet i 12 § att utdelning ska tas upp av den som har rätt till utdelningen när den kan disponeras.

I praxis har vid tillämpning av detta lagrum aktieägare som skänkt bort rätten till framtida aktieutdelning inte ansetts som skattskyldig för den. I RÅ 2006 ref. 45 gällde frågan en aktieägare som ville ge bort sin rätt till ännu ej beslutad utdelning i börsnoterade svenska avstämningsbolag till en begränsat skattskyldig stiftelse. Meningen var att stiftelsens rätt till utdelning skulle antecknas i särskild förteckning. Högsta förvaltningsdomstolen konstaterade att enligt 42 kap. 12 § ska utdelning tas upp av den som har rätt till utdelningen när den kan disponeras och att en aktieägare inte kan beskattas med stöd av denna bestämmelse, eller med stöd av skatteflyktslagen, när det vid den tidpunkt då utdelningen kan disponeras står klart att aktieägaren gett bort sin rätt till utdelning.

I RÅ 2009 ref. 68 gällde frågan bl.a. om det blir någon skillnad i beskattning när givaren är en aktieägare som äger kvalificerade andelar i bolag som inte är avstämningsbolag. Skatterättsnämnden ansåg att så inte var fallet, en bedömning som delades av Högsta förvaltningsdomstolen.

I RÅ 2007 not. 161 övervägdes ett förfarande där ett fåmansföretag som bedrev värdepappersrörelse skulle överlåta tillgångar i form av kontanter och aktier (såväl näringsbetingade som andra aktier) till en stiftelse som var begränsat skattskyldig. Utgången i målet blev att fåmansföretaget vid en sådan transaktion skulle uttagsbeskattas vid överlåtelse av ej näringsbetingade aktier och aktieägare utdelningsbeskattas i motsvarande mån.

Ett motsvarande resonemang finns i HFD 2013 ref. 43 där en företagsägare som övervägde att bilda en stiftelse skulle beskattas med anledning av överföring av kapital från sitt fåmansföretag vid en stiftelsebildning. Enligt domstolens mening borde denna överföring för ägarens del skattemässigt behandlas på samma sätt som den överföring som domstolen hade att pröva i RÅ 2007 not. 161.

Av 1–3 §§ skatteflyktslagen framgår att beskattningsunderlaget under vissa förutsättningar ska bestämmas utan hänsyn till en rättshandling som den skattskyldige har medverkat i och hur beskattningsunderlaget i så fall ska bestämmas.

Frågorna 1–3

Den huvudsakliga frågan i ärendet är om den värdeöverföring enligt 17 kap. 5 § ABL som kan komma att beslutas enligt stämmobeslut i Bolaget medför att A ska beskattas.

Till skillnad mot omständigheterna i RÅ 2006 ref. 45 respektive RÅ 2009 ref. 68 finns det inget som ger stöd för att en på detta sätt beslutad gåva från Bolaget ska ses som att rätten till utdelningen överlåtits till mottagaren. De utdelningskuponger som finns till aktiebreven i Bolaget kommer fortsatt att innehas av A och den angivna praxis som finns om skattskyldighet för utdelning enligt 42 kap. 12 § IL ger därför i detta fall ingen ledning.

Förhållandena motsvarar i stället närmast omständigheterna i RÅ 2007 not. 161 med en ej affärsmässig förmögenhetsöverföring från ett fåmansföretag till någon utomstående. På samma sätt som vid en förmögenhetsöverföring som inte är affärsmässigt motiverad från ett aktiebolag till ett annat, anses detta innebära ett sådant förfogande över det överförda värdet att det ska behandlas som utdelning hos aktieägarna i det överlåtande bolaget, dvs. i detta fall hos A (jfr RÅ 2004 ref. 1).

Nästa fråga blir då hur beskattning ska ske. Av praxis framgår att förtäckta överföringar från ett aktiebolag till ägare av bolaget i vissa fall beskattats som lön i inkomstslaget tjänst (se t.ex. RÅ 80 1:56 och HFD 2014 ref. 63). Enligt 10 kap. 1 § IL räknas till inkomstslaget tjänst inkomster och utgifter på grund av tjänst till den del de inte ska räknas till inkomstslaget näringsverksamhet eller kapital. Med tjänst avses enligt andra stycket anställning, uppdrag och annan inkomstgivande verksamhet av varaktig eller tillfällig natur.

I förevarande fall finns emellertid inga sådana omständigheter beskrivna som talar för att en beslutad värdeöverföring i Bolaget enligt bestämmelserna i 17 kap. 5 § ABL kan anses utgöra lön för A. Eftersom hans aktier i Bolaget är kvalificerade andelar, och det med anledning av att han är verksam i betydande omfattning i bolag som Bolaget äger del i, blir i stället reglerna i 57 kap. IL aktuella att tillämpa.

Skatteflyktslagen är inte tillämplig på förfarandet.

I avgörandet har deltagit Katia Cejie, Christina Eng (ordförande), Fredrik Hammarström, Richard Hellenius, Birgitta Petterson, Johan Rubenson och Olof Sundin.

Ärendet har föredragits av Krister Rentrop.