X AB ägs indirekt av (…) kommun. X AB är komplementär i Y KB (Kommanditbolaget). Fastighetsbolaget Z AB, som ingår i samma koncern som X AB, är kommanditdelägare.

Kommanditbolaget äger (fastigheten 1). Fastigheten har ett marknadsvärde som är väsentligt högre än det skattemässiga värdet. X AB äger (fastigheten 2) som gränsar till (fastigheten 1).

Det finns önskemål om att avveckla X AB:s dotterföretag, inklusive Kommanditbolaget, och införliva de fastigheter som finns i dessa företag in i X AB där övriga fastigheter ligger. Koncernen överväger i samband med detta att, i stället för att sälja (fastigheten 1) till X AB, överföra denna fastighet genom fastighetsreglering mot en kontant ersättning om 1 000 kronor.

I ansökan om förhandsbesked anges att andelarna i Kommanditbolaget utgör kapitaltillgångar hos såväl X AB som hos Z AB samt att (fastigheten 1) utgör kapitaltillgång hos Kommanditbolaget. Som lämnad förutsättning för Skatterättsnämndens prövning anges vidare att det är möjligt att genomföra fastighetsregleringen enligt fastighetsbildningslagen (1970:988), FBL på angivna villkor. Det finns enligt sökandena inte heller några andra offentligrättsliga regler som utgör hinder för förfarandet.

X AB och Z AB vill veta om en fastighetsreglering, där (fastigheten 1) överförs till (fastigheten 2), mot en kontant ersättning om 1 000 kronor aktualiserar uttagsbeskattning hos dem (fråga 1). Om svaret är nekande vill de veta om lagen (1995:575) mot skatteflykt (skatteflyktslagen) är tillämplig på förfarandet (fråga 2).

Sökandena anser att uttagsbeskattning inte kan aktualiseras avseende en icke skattepliktig transaktion. Lagtexten ger klart uttryck för att en fastighetsreglering endast kan anses utgöra en avyttring om det lämnas ett kontant vederlag överstigande 42 000 kronor. Något undantag för handelsbolag eller kommanditbolag görs inte i lagrummet. Den första frågan ska därför besvaras nekande.

Gällande skatteflyktslagens tillämpning anser sökandena att det beskrivna förfarandet inte ger upphov till en väsentlig skatteförmån och innebär inte ett kringgående som strider mot lagstiftningens syfte. Den andra frågan ska därför också besvaras nekande.

Skatteverket menar att förfarandet är en ensidig fastighetsreglering som innebär en tydlig värdeöverföring eftersom marknadsmässig ersättning för överföringen inte kommer att ske i form av mark eller på annat sätt. Transaktionen borde därför bli föremål för uttagsbeskattning när reglerna om underprisöverlåtelser, som är uttömmande, inte är tillämpliga. Om inte ersättning upp till marknadsvärdet lämnas i form av mark eller på annat sätt bör avståendet av ersättning hänföras till den kontanta delen och därmed bli föremål för beskattning hos den som avstår från ersättningen för att beskattningen av värdeförändringen inte ska flyttas till annat subjekt.

Skatteverket anser att skatteflyktslagen är tillämplig på förfarandet. Det är utifrån reglerna i 22 kap. och 23 kap. inkomstskattelagen (1999:1229), IL, som bedömningen av om skatteflyktslagen är tillämplig ska ske. Värdeöverföringen ger upphov till en väsentlig skatteförmån. Det är också emot lagstiftningens syfte att kringgå systemet med uttagsbeskattning och reglerna om underprisöverlåtelser.

Genom fastighetsreglering kan mark föras över från en fastighet till en annan. Fastighetsreglering sker genom myndighetsbeslut, detta gäller även om fastighetsägare kommer överens och begär att fastighetsreglering ska ske i enlighet med överenskommelsen (se 5 kap. 1 och 2 §§ FBL).

Enligt 5 kap. 2 § FBL ska vederlag för överförd mark utgå i mark eller andel i samfällighet om ej ersättning i pengar är mer ändamålsenlig.

Om värdet av den mark och de andelar i samfälld mark som genom fastighetsreglering läggs till en fastighet inte motsvarar värdet av vad som genom regleringen frångår fastigheten, utjämnas skillnaden genom ersättning i pengar (5 kap. 10 § FBL).

Regeln är enligt 5 kap. 18 § FBL dispositiv till skydd för enskilt intresse.

I 45 kap. 5 § IL första stycket anges att överföring av mark genom fastighetsreglering enligt 5 kap. FBL anses som avyttring av fastighet, om överföringen sker helt eller delvis mot kontant ersättning. Är den kontanta ersättningen högst 42 000 kronor, ska kapitalvinsten inte tas upp.

Enligt förarbetena anses kapitalvinstbeskattning endast motiverad i de fall då marköverföringar kan anses innebära en försäljning. Om mark avstås mot vederlag i både mark och pengar, bör beskattningen avse endast den del av vinsten som hänförs till kontantersättningen (prop. 1971:135 s. 27).

Högsta förvaltningsdomstolen har beträffande uttrycket kontant ersättning i lagrummet uttalat att det avser den del av ersättningen som enligt beslutet om fastighetsreglering ska lämnas i pengar (se Högsta förvaltningsdomstolens dom den 19 juni 2025 i mål nr 28-25, p. 16).

Med uttag avses enligt 22 kap. 2 § att den skattskyldige tillgodogör sig en tillgång från näringsverksamheten för privat bruk eller att denne för över den till en annan näringsverksamhet.

Med uttag avses enligt 3 § också att den skattskyldige överlåter en tillgång utan ersättning eller mot ersättning som understiger marknadsvärdet utan att detta är affärsmässigt motiverat. Motsvarande gäller om ett svenskt handelsbolag som den skattskyldige är delägare i överlåter en tillgång till den skattskyldige eller någon annan.

I 23 kap. finns bestämmelser om beskattningen vid underprisöverlåtelser. Med underprisöverlåtelse avses enligt 3 § överlåtelse av en tillgång utan ersättning eller mot ersättning som understiger marknadsvärdet utan att detta är affärsmässigt motiverat, om vissa i kapitlet ytterligare angivna villkor är uppfyllda.

Enligt 2 § skatteflyktslagen gäller att hänsyn inte ska tas till en rättshandling, om

1. rättshandlingen, ensam eller tillsammans med annan rättshandling, ingår i ett förfarande som medför en väsentlig skatteförmån för den skattskyldige,
2. den skattskyldige direkt eller indirekt medverkat i rättshandlingen eller rättshandlingarna,
3. skatteförmånen med hänsyn till omständigheterna kan antas ha utgjort det övervägande skälet för förfarandet, och
4. ett fastställande av underlag på grundval av förfarandet skulle strida mot lagstiftningens syfte som det framgår av skattebestämmelsernas allmänna utformning och de bestämmelser som är direkt tillämpliga eller har kringgåtts genom förfarandet.

Frågorna 1–2

Enligt lämnade förutsättningar i ärendet är den aktuella fastighetsregleringen, där (fastigheten 1) ska föras över till (fastigheten 2) mot en kontantersättning om 1 000 kronor, förenlig med bestämmelserna i FBL (se 5 kap. 2, 10 och 18 §§).

Eftersom en kontant ersättning utgår är det fråga om en avyttring men då ersättningens storlek understiger 42 000 kronor följer det direkt ur lagtext att någon kapitalvinstbeskattning inte blir aktuell. Lagtextens utformning i 45 kap. 5 § IL ger enligt Skatterättsnämnden inte utrymme att anse att en uttagsbeskattning kan ske enligt bestämmelserna i 22 kap. IL.

Att någon kapitalvinstbeskattning inte aktualiseras i en situation som den nu aktuella är en direkt följd av lagtexten. Vid sådant förhållande kan förfarandet inte anses strida mot lagstiftningens syfte som det framgår av skattebestämmelsernas allmänna utformning och de bestämmelser som är direkt tillämpliga genom förfarandet. Skatteflyktslagen är därmed inte tillämplig på förfarandet.

I avgörandet har deltagit Katia Cejie, Christina Eng, Fredrik Hammarström, Richard Hellenius, Olof Sundin, Ulla Werkell och Eva Östman Johansson.

Ärendet har föredragits av Karin Schuster von Bärnrode.