Omständigheterna i ärendet

Brf X, som innehar fastigheter i (...) är ett sådant privatbostadsföretag som avses i 2 kap. 17 §. Föreningen har lånat pengar i bank som lagts ned i föreningens fastigheter (fastighetslån). I syfte att säkra ränteutgifter på fastighetslån som löper med rörlig ränta har föreningen dels ingått ett ränteswapavtal med [banken], dels för avsikt att ingå ett räntecapavtal.

Avtalen följer internationell standard enligt International Swaps and Derivatives Association och utgör fristående avtal.

Brf X ingick ränteswapavtalet med en löptid om (...) i [månad, år]. Avtalet innebär ett byte av löpande flöden av ränteströmmar mellan parterna. Flödena baseras på ett underliggande nominellt belopp om [n] kr, vilket motsvarar en del av Brf X:s fastighetslån.

Genom en avräkning var tredje månad stäms nettot av för under perioden aktuella ränteströmmar. Brf X betalar för varje period en fast ränta om [n] procent per år till [banken]. Den fasta räntan är bestämd för hela ränteswapavtalets löptid. I utbyte får Brf X rörlig ränta av [banken] baserad på STIBOR:s tremånadersränta. Därigenom har Brf X säkerställt att räntan på lånedelen i fråga kommer att uppgå till den fasta räntan.

Ränteswapavtalet är ömsesidigt bindande för parterna fram till förfallodagen och kan inte annulleras. Avtalet är ett s.k. OTC-avtal, vilket innebär att det inte handlas på börs utan i detta fall via [banken].

Räntecapavtalet ska ingås med en bank och ha en löptid på (...). Brf X
kommer att ha rätt (option) till betalning från banken för det fall en viss rörlig referensränta, baserad på STIBOR:s tremånadersränta, överstiger en överenskommen fast ränta, s.k. lösenränta. Jämförelser görs vid vissa bestämda tidpunkter. Underlaget för beräkning av betalningarna är ett bestämt nominellt belopp som ska motsvara del av Brf X:s fastighetslån. I det omvända fallet att lösenräntan är lägre än referensräntan kommer ingen betalning att ske.

Brf X:s kommer att betala en premie som motsvarar marknadsvärdet till banken. Premien betalas antingen vid avtalets ingående eller vid avstämningstidpunkterna.

Brf X vill veta om inkomster och utgifter på grund av ränteswapavtalet respektive räntecapavtalet ska anses hänförliga till sina belånade fastigheter och på den grund skattefria respektive ej avdragsgilla enligt 39 kap. 25 §.

Föreningen anser att frågan ska besvaras jakande och anför bl.a. följande. Ränta på lånat kapital i fastighet får inte dras av. Det finns inget stöd i lagtext, förarbeten eller praxis för att göra åtskillnad mellan en situation då ett privatbostadsföretag har fasta ränteutgifter under viss tidsperiod och en då lånen löper med rörlig ränta kompletterat med ränteswapavtal eller räntecapavtal i syfte att säkra att räntebetalningarna inte överstiger fast ränta.

Skatteverket anser att frågan ska besvaras nekande och uppger sammanfattningsvis följande. Även om förvärven av de aktuella finansiella instrumenten görs i syfte att säkra framtida ränteutgifter avseende vissa fastighetslån är en kapitalvinst eller kapitalförlust som uppkommer hänförlig till de finansiella instrumenten och inte till fastigheterna som sådana.

Skatterättsnämndens bedömning

Enligt 39 kap. 25 § ska ett privatbostadsföretag i fråga om en fastighet i Sverige utöver vad som sägs i 26 och 27 §§ inte ta upp inkomster och dra av utgifter som är hänförliga till fastigheten.

Den aktuella bestämmelsen infördes år 2006 och ersatte den tidigare schablonbeskattningen av privatbostadsföretag. Enligt förarbetena medför ändringen bl.a. att avdrag inte längre får göras för ränta på lånat kapital som lagts ned i fastigheten, återbetalning av statliga räntebidrag för bostadsändamål och tomträttsavgäld. Vidare uttalades att om en bostadsrättsförening eller annat privatbostadsföretag har andra inkomster som inte ingår i själva fastighetsförvaltningen, ska sådana inkomster på samma sätt som idag beskattas (prop. 2006/07:1 volym 1 s. 150).

Tillägget av orden "hänförliga till fastigheten" utöver det redan tidigare förekommande uttrycket "i fråga om en fastighet" kommenterades inte i förarbetena.

I RÅ 2010 ref. 116, ett överklagat förhandsbesked, gjorde Skatterättsnämnden bedömningen att gränsen mellan de inkomster och utgifter som reglerades i detta hänseende inte hade flyttats genom lagändringen. Målet gällde en bostadsrättsförening, som var ett privatbostadsrättsföretag. Föreningen hade ränteintäkter om ungefär 30 000 kr från bl.a. sparkonto i bank. Frågan var om intäkterna var skattepliktiga som inkomst av näringsverksamhet eller hänförliga till fastigheten och därmed skattefria. Skatterättsnämndens uppfattning var mot bakgrund av det anförda att intäkterna var skattepliktiga som inkomst av näringsverksamhet enligt vanliga regler och att de därmed inte kunde anses hänförliga till fastigheten.

Högsta förvaltningsdomstolen, som ändrade förhandsbeskedet, framhöll att det inte fanns någon särskild bestämmelse om ränteinkomster i privatbostadsföretag utan att det i enskilda fall får avgöras om och i vad mån sådana inkomster ska anses hänförliga till fastigheten, en bedömning som utredningen i målet inte tillät.

Ränteinkomster hänförliga till en fastighet som ägs av ett privatbostadsföretag ska alltså inte tas upp. Av ändringarna i lagtexten i samband med att schablonbeskattningen slopades och nämnda förarbetsuttalanden får vidare anses följa att ränteutgifter på lånat kapital som lagts ned i en fastighet är att betrakta som hänförliga till fastigheten i den mening som uttrycket har i 39 kap. 25 §. Sådana utgifter ska därför i fortsättningen inte dras av.

Brf X som är ett privatbostadsföretag innehar ett antal fastigheter i Sverige. Fastigheterna är belånade. Lånen, som lagts ned i fastigheterna, löper i aktuella hänseenden med rörlig ränta. Av det anförda följer att sådana ränteutgifter inte ska dras av. Genom att ingå ränteswapavtalet och räntecapavtalet tillförsäkrar sig föreningen att de faktiska utgifterna för aktuella lånedelar inte kommer att överstiga vissa belopp som följer av avtalen.

Enligt Skatterättsnämndens mening talar mot denna bakgrund övervägande skäl för att behandla de aktuella utgifterna på samma sätt som ränteutgifterna enligt låneavtalen. Det sagda innebär också att de inkomster som avtalen ger ska behandlas på motsvarande sätt som ränteinkomster hänförliga till fastigheten och inte tas upp.

Av det anförda följer att inkomster och utgifter av det slag som redovisats ska i sin helhet anses hänförliga till föreningens fastigheter. Att det kan vara fråga om kapitalvinster eller kapitalförluster medför ingen annan bedömning.

Brf X ska därmed inte ta upp eller dra av ifrågavarande inkomster och utgifter.

Beslutande: André, ordf., Svanberg, Bengtsson, Dahlberg, Gäverth (skiljaktig), Påhlsson, Werkell
Sekreterare: Roupe (avvikande mening)
Föredragande: Lilja

Skiljaktig mening

Gäverth är skiljaktig och anför med instämmande av Roupe.

Brf X:s syfte med att ingå avtalen är att begränsa sina räntekostnader på en del av lån nedlagda i dess fastigheter. Avtalen är dock inte direkt kopplade till lånen utan är fristående från dem.

Vinst eller förlust på ifrågavarande avtal får därför anses vara kapitalvinst eller kapitalförlust på förpliktelser enligt terminer, köp- eller säljoptioner och liknande avtal enligt 25 kap. 4 § IL (jfr 1999 ref. 14 och RÅ 2006 ref. 70).

Även om syftet är att begränsa utgifter i Brf X:s näringsverksamhet (fastighetsförvaltning) bör inkomster och utgifter (i form av kapitalvinster och kapitalförluster) på avtalen inte anses hänförliga till föreningens fastigheter som sådana utan till de finansiella instrumenten (avtalen), jfr RÅ 1997 ref. 5 I och II samt RÅ 2010 not. 107.

Mot bakgrund härav finner jag att Brf X:s inkomster och utgifter på de ifrågavarande avtalen inte ska anses vara hänförliga till föreningens fastigheter på sätt avses i 39 kap. 25 § IL.