Rättsligt

Enligt 31 kap. 5 § IL får avdrag göras för avsättning till ersättningsfond om en näringsidkare får ersättning för inventarier, byggnader, markanläggningar eller mark i samband med att en fastighet tas i anspråk genom expropriation eller liknande förfarande (punkten 1), eller en fastighet annars avyttras under sådana förhållanden att det måste anses som en tvångsavyttring och det inte skäligen kan antas att den skulle ha avyttrats även om det inte hade funnits något tvång (punkten 2).

I 25 kap. finns bestämmelser om kapitalvinster och kapitalförluster i inkomstslaget näringsverksamhet. I 2 § hänvisas till de grundläggande bestämmelserna om kapitalvinster och kapitalförluster i 44 kap. och de särskilda bestämmelserna för fastigheter i 45 kap.

Med avyttring av tillgångar avses enligt 44 kap. 3 § försäljning, byte och liknande överlåtelse av tillgångar. Av 45 kap. 5 § första stycket framgår att överföring av mark genom fastighetsreglering enligt 5 kap. FBL anses som avyttring av fastighet, om överföringen sker helt eller delvis mot kontant ersättning.

Vad ersättningsfonder får tas i anspråk för regleras i 31 kap. 10–13 §§ IL. Av 11 § framgår att en ersättningsfond för byggnader och markanläggningar får tas i anspråk för bl.a. avskrivning av och utgifter för underhåll och reparation av byggnader och markanläggningar som är kapitaltillgångar. Enligt 12 § får en ersättningsfond för mark tas i anspråk för anskaffning av mark som är kapitaltillgång.

I 31 kap. 14–15 §§ finns bestämmelser om när ersättningsfonderna får tas i anspråk. I 14 § första stycket anges att en ersättningsfond får tas i anspråk för tillgångar som anskaffas och arbeten som utförs efter utgången av det beskattningsår då avsättningen gjordes. Enligt paragrafens andra stycke får fonden också tas i anspråk för byggnader, markanläggningar och mark som anskaffas under samma beskattningsår som ersättningen ska tas upp som intäkt.

Skatterättsnämndens bedömning

Den bestämmelse om avdrag för avsättning till ersättningsfond som är aktuell i ärendet är 31 kap. 5 § 2. Den inledande frågan är om bestämmelsen får tillämpas vid byte enligt 4 kap. JB eller fastighetsreglering enligt 5 kap. FBL.

Av lagtexten framgår att en förutsättning för att bestämmelsen ska vara tillämplig är att en fastighet avyttras. 31 kap. IL innehåller inte någon särskild definition av begreppet avyttring. Enligt 44 kap. 3 § avses med avyttring av tillgångar bl.a. byte. Av 25 kap. 2 § följer att den bestämmelsen gäller även i inkomstslaget näringsverksamhet. Mot den bakgrunden finner Skatterättsnämnden att villkoret i    31 kap. 5 § 2 att en fastighet avyttras får anses uppfyllt vid byte.

Alternativt avses mark och byggnader att överföras till Z AB genom fastighets-reglering. Enligt 45 kap. 5 § första stycket anses överföring av mark genom fastighetsreglering enligt 5 kap. FBL som avyttring av fastighet, om överföringen sker helt eller delvis mot kontant ersättning. Av 25 kap. 2 § IL följer att även den bestämmelsen gäller i inkomstslaget näringsverksamhet. Villkoret i 31 kap. 5 § 2 att en fastighet avyttras får därmed anses uppfyllt vid fastighetsreglering, under förutsättning att X AB delvis erhåller kontant ersättning.

Det är inte endast fastigheter utan även tomträtter som är aktuella för byte eller fastighetsreglering. I 2 kap. 6 § tredje stycket anges att vad som sägs om fastighet gäller också tomträtt. Av 2 kap. 7 § framgår vidare att den som innehar en fastighet på det sätt som anges i 1 kap. 5 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152), dvs. bl.a. den som innehar fastighet med tomträtt, räknas som fastighetsägare. Samma bedömning bör därför göras avseende tomträtterna som avseende fastigheterna.

Det ska då prövas om ersättningsfonder får tas i anspråk för byggnader, markanläggningar och mark som förvärvats genom byte enligt 4 kap. JB eller fastighetsreglering enligt 5 kap. FBL.

I bestämmelserna om ianspråktagande av ersättningsfonder används uttrycken anskaffning och anskaffas (se t.ex. 31 kap. 12 och 14 §§ IL). Enligt Skatterättsnämndens mening talar användningen av dessa uttryck för att bestämmelserna avses att vara tillämpliga inte bara vid förvärv av byggnader, markanläggningar och mark genom köp utan även vid förvärv av sådana tillgångar genom byte eller fastighetsreglering. Det framgår inte heller av bestämmelserna om ianspråktagande av fonderna i övrigt att tillämpningsområdet är begränsat till förvärv av sådana tillgångar genom köp.

Skatterättsnämnden finner därmed att ersättningsfonder får tas i anspråk för byggnader, markanläggningar och mark som förvärvats genom byte eller fastighetsreglering.

I avgörandet har deltagit Christina Eng, ordf., Birgitta Pettersson, Mattias Dahlberg, Marie Jönsson, Merja Lohela, Robert Påhlsson och Ulla Werkell.

Ärendet har föredragits av Maria Doeser.

I den slutliga handläggningen har även Krister Rentrop deltagit.