[Givarna] överlät [i början av 1900-talet] genom gåvobrev värdehandlingar till "[Givarnas] familjefond", Fonden. Enligt gåvobrevet ska Fonden förvaltas av en av Överståthållarämbetet utsedd person. Förvaltaren ska inhämta medgivande av avkastningstagarna vid omplacering av kapitalet.

Enligt gåvobrevet gäller vidare att avkastningen på tillgångarna i Fonden ska successivt utbetalas till givarnas bröstarvingar. När andel i avkastningen har tillfallit barnbarnsbarn till givarna och sådant barnbarnsbarn uppnått 30 års ålder ska denne få ut sin andel av kapitalet.

Sökandenas far,( ...), är barnbarn till givarna och uppbär avkastning från Fonden. Han överväger att definitivt avsäga sig den rätten till förmån för sina barn. Om de accepterar förslaget kommer avkastningsrätten därmed att tillfalla dem. Det innebär att de tre som fyllt 30 år även kommer att få sin andel av kapitalet i fonden utbetalad. Den fjärde sökanden, D, kommer att få del av sin andel av utbetalad tidigast (...) då han fyller 30 år.

Frågorna gäller hur beskattning ska ske dels av utbetald avkastning till D (fråga 1), dels av utbetalat kapital (fråga 2) samt om svaret på fråga 2 påverkas av att deras far inte avsäger sig sin avkastningsrätt med påföljd att kapitalet betalas ut till dem först efter faders bortgång (fråga 3).

Den i ansökan framförda uppfattningen är att avkastningen ska beskattas i inkomstslaget tjänst medan det kapital som mottas inte ska inkomstbeskattas eftersom det utgör gåva från de ursprungliga givarna.

Skatteverkets inställning är att all utbetalning från Fonden ska beskattas enligt bestämmelserna i 10 kap. 6 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL, som periodiskt understöd för sökandena och hänvisar till RÅ 1998 ref. 28.

Skatterättsnämnden gör följande bedömning.

Fonden uppfyller minimikraven för etablerandet av en stiftelse i 1 kap. 2 och 3 §§ i stiftelselagen (1994:1220), med avseende på ändamål, identifierad förmögenhetsmassa och destinatärskrets (se prop. 1993/94:9 s. 105).

I 10 kap. 6 § IL sägs att som periodiskt understöd behandlas varje utbetalning eller förmån från stiftelser vars stadgar föreskriver att stiftelsens inkomster för all framtid eller viss tid ska betalas ut till en viss familj, vissa familjer eller till bestämda personer.

Stiftelsens inkomster ska tillfalla [givarnas] bröstarvingar och kapitalet ska slutligen skiftas ut när givarnas barnbarnsbarn fyllt 30 år. Av det anförda följer att utbetalningar från Fonden ska betraktas som periodiskt understöd, se RÅ 1998 ref. 28.
 
Beslutande: André, ordf. (skiljaktig), Svanberg (skiljaktig), Dahlberg (skiljaktig), Gäverth, Påhlsson, Sjökvist, Werkell
Sekreterare: Gilbe (avvikande mening)
Föredragande: Grotander

Skiljaktiga meningar

André och Svanberg är skiljaktiga vad avser frågorna 2 och 3 och anför med instämmande av sekreteraren Gilbe följande.

Vi instämmer i majoritetens bedömning att Fonden utgör en stiftelse enligt stiftelselagen och att utbetald avkastning från Fonden ska beskattas hos mottagaren i inkomstslaget tjänst. I fråga om hur utbetalning av kapitalet till de slutliga mottagarna ska inkomstbeskattas gör vi följande bedömning.

Högsta förvaltningsdomstolen har i ett avgörande från år 1998 tagit ställning till skattekonsekvenserna vid upplösningen av en familjestiftelse då tillgångarna skulle skiftas ut till stiftelsens förmånstagare (RÅ 1998 ref. 28).

Av domstolens motivering framgår bl.a. följande. (De i kommunalskattelagen [1928:370] åberopade lagrummen motsvaras av 8 kap. 2 § och 10 kap. 6 § IL.)

"En princip som kommit till uttryck i 19 § KL (avseende gåva i allmänhet) och 39 § b lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt (avseende periodiskt understöd) är att ett subjekt inte samtidigt skall träffas av såväl inkomst- som gåvobeskattning. I gåvoskattemålet NJA 1984 s. 246, där det var fråga om en s. k. svävande äganderätt, fann Högsta domstolen att det belopp som betalades ut till den slutlige destinatären hade erhållits i gåva från stiftaren och att bestämmelsen i punkt 2 av anvisningarna till 31 § KL inte var tillämplig. I gåvoskattemålet NJA 1991 s. 748, där äganderätten inte var svävande, ansågs gåvoavsikt inte föreligga när stiftelsens tillgångar på stadgeenligt sätt skiftades ut. Någon gåvoskatt togs därför inte ut. Högsta domstolen framhöll att gåvoskattefriheten inte var beroende av att det fanns förutsättningar att inkomstbeskatta mottagaren.

För den i målet aktuella stiftelsens del är förhållandena likartade dem som gällde i NJA 1991 s. 748. Någon gåva från stiftelsen till sökandena är det inte fråga om eftersom stiftelsen får anses ha agerat utan gåvoavsikt. Inte heller kan utskiftningen av det kapital som stiftelsen en gång erhållit i gåva från stiftaren ses som en förnyad gåva från denne.

Vad som gäller i fråga om gåva och gåvoskatt hindrar alltså inte att de från stiftelsen utskiftade beloppen i sin helhet behandlas som periodiskt understöd enligt punkt 2 av anvisningarna till 31 § KL. — — —

Vad som utskiftas vid upplösningen av en stiftelse av det ifrågavarande slaget skall således i sin helhet behandlas som periodiskt understöd. Något hinder mot att stiftelsen medges avdrag för understödet föreligger inte i förevarande fall och sökandena skall därför beskattas för de till dem utskiftade beloppen."

Till skillnad från vad som var fallet i RÅ 1998 ref. 28. där förhållandena i den i det målet aktuella stiftelsen var likartade dem som gällde i NJA 1991 s. 748, motsvarar förhållandena i det nu aktuella fallet i relevanta delar dem som gällde i NJA 1984 s. 246, där fråga alltså var om svävande äganderätt (se även RÅ 1997 ref. 31 inklusive Skatterättsnämndens förhandsbesked och motivering avseende fråga 3, ej överklagat).

Härav följer att fråga 2 ska besvaras med att någon inkomstbeskattning av de slutliga mottagarna inte ska ske. Den omständigheten att lagen om arvsskatt och gåvoskatt upphörde att gälla vid utgången av år 2004 förändrar inte bedömningen.

Med den utgången förfaller fråga 3.

Dahlberg är skiljaktig och anför följande.

Av stor betydelse vid prövningen av ärendet är vilket slags rättsfigur den av [givarna] upprättade "familjefonden" utgör. Det finns omständigheter i ärendet som talar för att det är fråga om en s.k. familjestiftelse av det slag som benämns fideikommissarisk substitution, men det kan inte med säkerhet fastställas. Det i ärendet åberopade gåvobrevet (...) har dessutom testamentariska element, se särskilt [punkten] i gåvobrevet som avser andel i avkastningen som tillfaller barnbarnsbarn till givarna. Rättsverkningarna enligt gällande rätt av gåvobrevet från [början av 1900-talet] är enligt min mening inte tillräckligt klara för att ett förhandsbesked ska kunna meddelas. Enligt min mening lämpar sig inte rättsinstitutet förhandsbesked i skattefrågor för att fastställa den civilrättsliga innebörden av "familjefonden", varför jag anser att ansökan ska avvisas.