Omständigheterna i ärendet

Y AB bedriver verksamhet i form av bl.a. försäljning av (...). Bolaget ägs av D.

X AB, som bedriver fastighets- och kapitalförvaltning, ägs med hälften var av  D:s döttrar A och B. De fick aktierna i gåva av sina föräldrar för ca 10 år sedan.

B och hennes man C har huvudansvaret för verksamheten i X AB och dess dotterbolag Z AB. C är verkställande direktör i bolagen. A sköter lönehanteringen i dessa bolag samt i Y AB.

Avsikten är att ägandet av bolagen ska förändras så att A blir ensam ägare av Y AB och B blir ensam ägare av X AB.

Sökandena redovisar två olika sätt att åstadkomma den åsyftade omstruktureringen, i ansökan betecknade alternativ 1 och alternativ 2.

Alternativ 1

A överlåter genom en som gåva rubricerad transaktion sina aktier i X AB till B samtidigt som D ger sina aktier i Y AB som gåva till A.

Alternativ 2

A och B förvärvar var sitt nybildat bolag, Nyab 1 och Nyab2. A överlåter därefter sina aktier i X AB till det av henne ägda Nyab 1 och B överlåter 1 procent av sina aktier i X AB till Nyab 2. Nyab 1 överlåter sedan aktierna i X AB till Nyab 2 till underpris. Samtidigt får A aktierna i Y AB som gåva av D.

Frågor

Alternativ 1

Fråga ställs om A:s överlåtelse av aktierna i X AB till systern utlöser någon kapitalvinstbeskattning för henne (fråga 1) och om B får överta hennes omkostnadsbelopp och sparade utdelningsutrymme för aktierna (fråga 2). Sökandena vill vidare få klarlagt om förfarandet medför beskattning som för löneförmån för någon av dem (frågorna 3 och 4).

Alternativ 2

En inledande fråga är om överlåtelsen till underpris av aktierna i X AB från Nyab 1 till Nyab 2 utlöser beskattning för överlåtande bolag (fråga 1). Som förutsättning ges att skalbolagsbeskattning inte aktualiseras.

Sökandena vill vidare veta om aktieöverlåtelsen medför förmånsbeskattning för B och C eller utdelningsbeskattning för A (fråga 2). Slutligen frågar A om förvärvet av aktierna i Y AB utlöser  förmånsbeskattning för henne (fråga 3).

Parternas inställning

Sökandena anser att aktieöverlåtelserna är att betrakta som gåvor och att de därför inte i något av alternativen medför några beskattningskonsekvenser för dem. Det medför också att B får överta A:s omkostnadsbelopp och sparade utdelningsutrymme avseende de från henne förvärvade aktierna i X AB.

Enligt Skatteverkets mening har de båda aktieöverlåtelserna enligt alternativ 1 ett sådant samband med varandra att de bör behandlas som en enhet. Den verkliga innebörden av transaktionerna är enligt verket att A byter sina aktier i X AB mot en post av D:s aktier i Y AB och får resterande aktier i bolaget i gåva från honom. En konsekvens av detta synsätt är att D ska anses överlåta de tillbytta aktierna i X AB genom gåva till B. Hon får därmed överta gåvogivarens omkostnadsbelopp och sparade utdelningsutrymme avseende dessa aktier. Någon skattepliktig löneförmån uppkommer inte för sökandena.

Överlåtelsen enligt alternativ 2 av aktier i X AB till Nyab 2 medför enligt Skatteverkets mening ingen inkomstbeskattning för överlåtaren Nyab 1 eller för B och C. Av samma anledning som i alternativ 1 innebär aktieöverlåtelsen enligt verkets mening ett byte till marknadspris och omfattas därför inte av reglerna i 23 kap. inkomstskattelagen (1999:1229), IL. Således är undantaget från utdelningsbeskattning i 11 § IL inte tillämpligt vilket medför att A ska beskattas för skillnaden mellan marknadsvärdet av aktierna i X AB och den av Nyab 2 lämnade ersättningen som utdelning.

Skatterättsnämndens bedömning

Alternativ 1

Frågan är om A:s överlåtelse av sina aktier i X AB till sin syster ska, som sökandena hävdar, betraktas som en gåva.

Allmänt gäller att beskattningen av rättshandlingar ska bestämmas på grundval av deras verkliga innebörd och inte efter den benämning de åsatts (se bl.a. RÅ 1991 ref. 98). Enligt Skatterättsnämndens mening måste bedömningen av om överlåtelsen av aktierna i X AB är av benefik karaktär göras med beaktande av samtliga omständigheter.

Överlåtelsen ingår som en del av ett förfarande som syftar till att B ska äga X AB och A Y AB. Överlåtelserna sker i ett sammanhang och är beroende av varandra. Med utgångspunkten att D avser att gynna sina döttrar i lika omfattning får förfarandet anses ha följande innebörd. B avstår till förmån för A från sin rätt till hälften av faderns aktier i Y AB i utbyte mot att hon erhåller A:s hälft av aktierna i X AB. Det betyder att transaktionerna, trots beteckningarna, i inkomstskattehänseende får anses vara ett byte mellan systrarna.

A ska därför beskattas som om hon överlåtit aktierna i X AB genom byte.

Eftersom B ska anses förvärva aktierna i X AB genom ett byte får hon inte överta den tidigare ägarens omkostnadsbelopp (jfr 44 kap. 21 § IL) och inte heller dennes underlag för beräkning av årets gränsbelopp eller sparade utdelningsutrymme (jfr 57 kap. 11 och 14 §§ IL).

Någon beskattningsbar löneförmån kan inte anses uppkomma för någon av sökandena på grund av förfarandet.

Frågorna 1-4 har besvarats i enlighet härmed.

Alternativ 2

Enligt detta alternativ gäller att A först överlåter sina aktier i X AB till det av henne ägda Nyab 1 varefter aktierna avyttras till det av systern ägda Nyab 2 för ett pris som understiger marknadsvärdet.

För Nyab 1 utgör aktierna näringsbetingade andelar och föranleder därmed enligt 25 a kap. 5 § IL inte någon beskattning när de avyttras.

Om en näringsbetingad andel överlåts av ett företag, utan ersättning eller mot en ersättning som understiger marknadsvärdet utan att detta är affärsmässigt motiverat, ska överlåtelsen inte medföra att någon som direkt eller indirekt äger en del i företaget ska ta upp skillnaden mellan marknadsvärdet och ersättningen som utdelning (23 kap. 2 § andra stycket och 11 § första stycket IL).

Även för bedömningen av om överlåtelsen av aktierna i X AB till Nyab 2 är en sådan överlåtelse till underpris som avses i 23 kap. IL gäller att den måste göras med beaktande av samtliga omständigheter. En förutsättning för överlåtelsen är att A  samtidigt erhåller aktier i Y AB av fadern. På motsvarande sätt som för alternativ 1 får förfarandet därmed till sin innebörd anses motsvara ett byte. En del av de aktier hon får i Y AB ska därför betraktas som ett tillkommande vederlag för de av Nyab 1 till Nyab 2 överlåtna aktierna i X AB.

Av praxis framgår att en förmögenhetsöverföring som inte är affärsmässigt motiverad från ett aktiebolag till ett annat ska anses innebära ett sådant förfogande över det överförda värdet att det ska behandlas som en utdelning till aktieägarna i det överlåtande bolaget och föranleda beskattning, om det inte är fråga om en underprisöverlåtelse enligt 23 kap. IL (RÅ 2004 ref. 1 och RÅ 2007 not. 161).

Det vederlag som sammantaget ska utgå för aktierna i X AB innebär att aktieöverlåtelsen inte betraktas som en sådan överlåtelse till underpris som avses i bestämmelserna i 23 kap. IL. Undantaget i 11 §  från utdelningsbeskattning är därmed inte är tillämpligt (jfr RÅ 2009 ref. 85).

A ska därför ta upp skillnaden mellan marknadsvärdet på aktierna i X AB och den av Nyab 1 erhållna ersättningen för dem som utdelning.

I övrigt kan någon skattepliktig förmån inte anses uppkomma för sökandena.

Frågorna 1-3 har besvarats i enlighet härmed.

Beslutande: André, ordf., Svanberg, Bengtsson, Gäverth, Påhlsson, Sjökvist, Werkell
Sekreterare: Tottie
Föredragande: Alfreds