Y är ett [utländskt] företag som bedriver verksamhet i ett antal olika länder inom bl.a. (...). Verksamheten bedrivs genom filialer eller helägda dotterbolag i respektive land. Y har ca [antal] delägare varav "i princip" alla är aktivt verksamma inom koncernen. [n] av dessa är skatterättligt hemmahörande i Sverige.

Y har beslutat att bedriva verksamhet också i Sverige där följande struktur övervägs. Y bildar ett helägt svenskt dotterbolag, Z AB, som ska tillföras rätten att sälja tjänster i Sverige under namnet B. Z AB:s uppgift blir därvid att handha marknadsföringen samt sköta kontakterna gentemot [kunder] och träffa uppdragsavtal med dem.

Avsikten är vidare att Y, tillsammans med de svenska delägarna i bolaget, ska bilda ett annat svenskt bolag, X AB. Avtal kommer att ingås mellan Z AB och X AB om att X AB ska anlitas för att utföra de [uppdrag] som Z AB åtar sig. Antalet anställda i X AB kommer inledningsvis att uppgå till [n] personer, där huvuddelen kommer från anställning i Y:s dotterbolag i [i ett annat land]. Arbetsuppgifterna består i att göra de utredningar och analyser som [uppdragen] kräver. Den ersättning som X AB får från Z AB kommer att vara marknadsmässig.

A, som arbetar i Y:s dotterbolag i [i det andra landet], är en av de svenska delägarna i Y. Efter omstruktureringen kommer han att vara delägare och anställd i X AB.

Som utgångspunkt gäller enligt ansökan att Y enligt 57 kap. 3 § är att betrakta som ett fåmansföretag i kapitlets mening. Det sagda gäller även X AB och vidare att de fysiska personer som är delägare i bolaget kommer att vara verksamma i betydande omfattning där.

A vill få svar på om hans aktier i X AB kommer att vara kvalificerade andelar. Frågan ställs för två olika alternativ vad gäller ägarandelar och röstetal i X AB. För det ena alternativet gäller att Y äger 35 procent av såväl andelar som röster medan de svenska delägarna äger resterande del (fråga 1). Enligt det andra alternativet ska Y äga 10 procent av andelarna men inneha 90 procent av rösterna (fråga 2). Det betyder att de svenska delägarna då äger 90 procent av andelarna och 10 procent av rösterna.

Vidare ställs frågan huruvida X AB:s verksamhet kan anses självständig i förhållande till Z AB.

A:s inställning är att bolagen är självständiga i förhållande till varandra. Att hans aktier i X AB inte är kvalificerade andelar om Y äger 35 procent av andelarna i bolaget följer av att utomstående då i betydande omfattning äger del i X AB på sätt framgår av 57 kap. 5 §. Däremot har han uppfattningen att aktierna är kvalificerade i den situation som avses i det andra alternativet.

Även Skatteverket anser att X AB kommer att bedriva en självständig verksamhet men att A:s aktier i X AB kommer att vara kvalificerade andelar i båda alternativen. Enligt verket kan utomståenderegeln i 57 kap. 5 § inte bli tillämplig. Det beror på att Y och X AB får anses bedriva samma eller likartad verksamhet vilket leder till att de av delägarna i Y indirekt ägda aktierna i X AB skulle vara kvalificerade andelar om de ägts direkt av dem.

Skatterättsnämndens bedömning

Inledningsvis konstaterar Skatterättsnämnden, med hänsyn till den redogörelse som lämnats i ärendet, att X AB:s tilltänkta verksamhet får anses självständigt bedriven och att ersättningar som utbetalas från Z AB därmed ska räknas som inkomst för X AB.

A kommer att vara verksam i betydande omfattning i X AB liksom övriga svenska delägare i Y. Det betyder att hans aktier i bolaget är kvalificerade andelar enligt 57 kap. 4 § första stycket 1, om inte utomståenderegeln i 5 § är tillämplig.

Enligt praxis kan utomståenderegeln bli tillämplig om en utomstående äger minst 30 procent av andelarna (se bl.a. RÅ 2009 ref. 53). Det är fallet i alternativ 1 förutsatt att Y:s innehav kan anses ägt av utomstående.

Ett företag anses enligt 57 kap. 5 § tredje stycket ägt av utomstående utom till den del det ägs av fysiska personer som 1. äger kvalificerade andelar i företaget, 2. indirekt äger andelar i företaget som hade varit kvalificerade om de ägts direkt, eller 3. äger kvalificerade andelar i ett annat fåmansföretag som avses i 4 § eller andelar i ett fåmanshandelsbolag som avses i den paragrafen.

Det är i första hand bestämmelsen i punkt 2 om indirekt ägda andelar som aktualiseras vid bedömningen i förevarande fall. Att även utländska fysiska personers ägande i utländska fåmansföretag ska beaktas framgår av praxis (Högsta förvaltningsdomstolens dom den 22 maj 2012 i mål nr 4668-11).

Det anförda innebär alltså att en prövning måste göras om de utländska delägarnas indirekt ägda aktier i X AB hade varit kvalificerade andelar vid ett direkt innehav. En förutsättning i ärendet är att delägarna ifråga är verksamma i betydande omfattning i Y eller i helägda dotterbolag till Y. Det avgörande blir därmed om dessa bolag och X AB bedriver samma eller likartad verksamhet. Av praxis framgår att den bedömningen i huvudsak tar sikte på sådana fall där hela eller delar av verksamheten i ett fåmansföretag överförs till ett annat sådant företag och där verksamheten i det senare företaget ligger inom ramen för den tidigare bedrivna verksamheten eller på fall där likartat samband föreligger mellan företagen (RÅ 1999 ref. 28, RÅ 2010 ref. 11 I—V och HFD 2011 ref. 75).

Den verksamhet som Y ska starta i Sverige motsvaras av den som bedrivs på övriga håll inom koncernen. En skillnad är att verksamheten kommer att delas upp i två delar och bedrivas i två skilda företag. Det ena, det helägda dotterbolaget Z AB, har som dotterbolag i andra länder rätten att sälja tjänster under varumärket B i landet ifråga med ansvar för marknadsföring och kundkontakter medan X AB ska utföra de uppdrag Z AB åtar sig med bl.a. personal som tillförts bolaget från ett annat dotterbolag till Y.

Enligt Skatterättsnämndens mening får en sådan överföring av verksamhet som ska äga rum inom företagsgruppen anses innebära att de bolag till vilka olika delar av en tidigare sammanhållen verksamhet överförs båda ska anses bedriva samma eller likartad verksamhet som Y.

Utomståenderegeln är därmed inte tillämplig för det nu prövade ägaralternativet. Det innebär att aktierna i X AB kommer att vara kvalificerade för A (fråga 1).

Skatterättsnämnden instämmer i parternas uppfattning att möjlighet saknas att tillämpa utomståenderegeln i det andra ägaralternativet. Även i det fallet kommer därmed aktierna att vara kvalificerade (fråga 2).

Beslutande: André, ordf., Svanberg, Dahlberg, Gäverth, Lundström, Påhlsson, Werkell
Sekreterare: Tottie
Föredragande: Rentrop