A är anställd av Y AB i Sverige samt av [annat bolag i utlandet]. Bolagen är helägda dotterbolag till Z AG. A är en nyckelperson inom koncernen och har varit verksam där sedan i början av 1990-talet.

Z AG har tidigare varit noterat på (…). Under (…) avnoterades bolaget och efter utköp ägs samtliga aktier av ett dotterbolag till X Ltd.

X Ltd motsvarar ett svenskt aktiebolag. Det ägs direkt och indirekt bl.a. av två stiftelser som är bildade enligt [utländsk] rätt, [Stiftelse 1] och [Stiftelse 2]. Stiftare är personer i familjen (…).

Båda stiftelserna är juridiska personer med rättskapacitet. Bildandet av stiftelserna är oåterkalleligt och har skett genom att stiftaren har avskilt kapital som respektive stiftelse varaktigt förvaltar som en självständig förmögenhet av utsedda styrelser i enlighet med stiftelseförordnanden. Syftet med stiftelserna är uteslutande att främja allmännyttiga ändamål. Stiftelsernas tillgångar får endast hanteras och distribueras i enlighet med dessa ändamål, vilket kontrolleras av tillsynsmyndighet samt externa revisorer.

Syftet med stiftelserna kan enligt [utländsk] rätt endast ändras om detta blivit ouppnåeligt, otillåtet eller irrationellt eller omständigheterna förändrats i sådan utsträckning att syftet har fått en helt annan innebörd eller effekt än vad stiftaren avsåg. Det finns stora likheter mellan (…) och svenska allmännyttiga stiftelser.

Styrelsen i [Stiftelse 1] består av nio personer varav fem inte är del av familjen (…). Styrelsen i [Stiftelse 2] består av fyra personer varav två inte är del av familjen (…).

Vid tidpunkten för ansökan om förhandsbesked ägdes aktierna i X Ltd till (…) procent av [Stiftelse 1] och till (…) procent, via ett helägt dotterbolag, av [Stiftelse 2]. Aktierna i X Ltd har därefter stämplats om så att stiftelserna tillsammans äger mer än 50 procent av rösterna.

Skälet till omstämplingen är att säkerställa ett långsiktigt ägande av (…)koncernen. Koncernen är i behov av att få arbetsro med att genomdriva ett nödvändigt och omfattande förändringsarbete. Förändringsarbetet syftar till att skapa en långsiktigt god avkastning för stiftelserna.

Efter att aktierna i X Ltd stämplats om kommer A att erbjudas delta i ett incitamentsprogram där han ges möjlighet att förvärva aktier i X Ltd.

A vill veta om X Ltd utgör ett fåmansföretag enligt 56 kap. 2 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL. Om så är fallet överväger han olika alternativ, bl.a. att inte delta i incitamentsprogrammet.

A anser att X Ltd inte är ett fåmansföretag eftersom stiftelserna är de verkliga ägarna till aktier som motsvarar mer än 50 procent av rösterna.

Skatteverket ifrågasätter om ett förhandsbesked ska lämnas med tanke på att utomståenderegeln kan bli aktuell om X Ltd anses vara ett fåmansföretag och att det då inte blir några direkta beskattningskonsekvenser för sökanden. I sakfrågan menar verket att X Ltd är ett fåmansföretag. Det framstår som att stiftelsernas ändamål, utöver de allmännyttiga, är att vara kontrollorgan över verksamheten i bolaget. Det finns inte några motstående intressen när medlemmar i (…) familjen minskar sitt inflytande genom ett direkt ägande av X Ltd till förmån för en ökad kontroll via stiftelserna. Stiftaren utövar tillsammans med närstående ett mycket stort inflytande gällande möjligheten att helt kontrollera [Stiftelse 2]. När det gäller [Stiftelse 1] verkar stiftaren sakna motsvarande kontroll men personer i styrelsen som benämns som utomstående i ansökan har inte tillsatts av externa organ som tillförsäkrar stiftelsen ett oberoende. Det framstår inte som sannolikt att stiftaren skulle riskera en situation där helt utomstående parter tar kontroll över stiftelsens funktion med avseende på inflytande över sfärens bolag.

Av 2 kap. 2 § IL framgår att de termer och uttryck som används i lagen också omfattar motsvarande utländska företeelser om det inte anges eller framgår av sammanhanget att bara svenska företeelser avses.

Enligt 56 kap. 2 § avses med fåmansföretag bl.a. aktiebolag där fyra eller färre delägare äger andelar som motsvarar mer än 50 procent av rösterna för samtliga andelar i företaget.

Av 6 § första stycket framgår att med delägare i fåmansföretag avses en fysisk person som, direkt eller indirekt, äger eller på liknande sätt innehar andelar i företaget.

Den nuvarande definitionen av fåmansföretag har sitt ursprung i bestämmelserna som infördes 1976. Företagsskatteberedningen, vars förslag låg till grund för lagstiftningen, ansåg att utvidgningen av fåmansföretagsdefinitionen till bolag med många delägare med självständiga verksamhetsgrenar inte borde kunna kringgås genom att aktierna överförs till t.ex. en stiftelse. Uttalandet, som avsåg i bolaget verksamma personer, kommenterades emellertid inte av föredragande departementschefen (prop. 1975/76:79 s. 41 och s. 69–74).

Motsvarigheten till bestämmelserna i 56 kap. 6 § första stycket justerades år 1999. Frågan om vad som närmare avses med indirekt ägande eller innehav diskuterades då i förarbetena. Stoppregelutredningen anförde att indirekt ägande genom t.ex. en stiftelse, som saknar ägare, inte kunde föreligga om det inte var fråga om bulvanskap (SOU 1998:166 s. 57 f.), ett uttalande som återkom i propositionen (prop. 1999/2000:15 s. 49).

I RÅ 1976 ref. 75 ägdes vissa aktier i ett aktiebolag av en stiftelse. Stiftelsen var allmännyttig och förvaltades av en särskild styrelse och dess stadgar kunde inte ändras utan Kungl. Maj:ts medgivande. Aktierna som stiftelsen ägde ansågs inte innehavda av fysiska personer genom förmedling av stiftelsen. De var därför inte till huvudsaklig del ägda eller på därmed jämförligt sätt innehavda – direkt eller genom förmedling av juridisk person – av en fysisk person eller ett fåtal fysiska personer. Bolaget var således inget fåmansföretag.

I 57 kap. 5 § första stycket anges att om utomstående, direkt eller indirekt, i betydande omfattning äger del i företaget och, direkt eller indirekt, har rätt till utdelning ska en andel anses kvalificerad bara om det finns särskilda skäl. Vid bedömningen ska förhållandena under beskattningsåret och de fem föregående beskattningsåren beaktas.

Med företag avses enligt paragrafens andra stycke det företag i vilket delägaren eller någon närstående varit verksam i betydande omfattning under den tid som anges i första stycket.

Motivet till utomståenderegeln är att risken för omvandling av arbetsinkomster till kapitalinkomster är mindre om utomstående äger en betydande del av andelarna i ett fåmansföretag eftersom utdelning och kapitalvinster tillfaller också dessa ägare. För att det utomstående ägandet ska anses vara av betydande omfattning krävs att det uppgår till minst 30 procent av samtliga andelar i företaget. Vad gäller särskilda skäl framhålls i förarbetena att den skattskyldige måste redovisa omständigheter som skulle kunna leda till obehöriga skatteförmåner trots att ägarförhållandena talar emot det. Som exempel på sådana omständigheter nämns successiv utförsäljning av aktier, inbördes avtal som reglerar den faktiska fördelningen av resultatet, korsvisa äganden eller avtal om framtida förvärv (prop. 1989/90:110 del 1 s. 468 och 704.).

I samband med att bestämmelsen i 5 § omarbetades 2001 ersattes uttrycket utomstående delägare med utomstående i syfte att möjliggöra att bl.a. stiftelser ska kunna omfattas av utomståendedefinitionen (prop. 2001/02:46 s. 106).

Ska ett förhandsbesked meddelas?

Enligt 5 § lagen (1998:189) om förhandsbesked i skattefrågor, FHBL, får, efter ansökan av enskild, förhandsbesked lämnas i en fråga som avser sökandens skattskyldighet eller beskattning om det är av vikt för sökanden eller för en enhetlig lagtolkning eller rättstillämpning.

Skatteverkets invändning mot att ett förhandsbesked ska meddelas har sin utgångspunkt i att det inte uppkommer någon direkt beskattningskonsekvens för A för det fall X Ltd anses som ett fåmansföretag, jämfört med om så inte bedöms vara fallet, eftersom utomståenderegeln då kan aktualiseras. Stiftelserna skulle med sina ägarandelar som överstiger 30 procent av aktierna kunna anses som utomstående (jfr prop. 2001/02:46 s. 106).

Mot detta har A invänt att det undantag som utomståenderegeln innebär inte blir aktuellt vid ett fullt möjligt scenario i framtiden där han sålt in sina andelar i X Ltd till ett av honom helägt bolag. Om detta bolag därefter säljer andelarna i X Ltd kan en utdelning till honom från bolaget inte undgå beskattning enligt 57 kap. till följd av utomståenderegeln.

Med beaktande av vad A anför anser Skatterättsnämnden att frågan om X Ltd:s status som fåmansföretag eller ej i tillräcklig grad rör hans beskattning. Av betydelse för denna bedömning är också att det enligt nämndens uppfattning är tveksamt om det nu inom ramen för denna ansökan är möjligt att avgöra om utomståenderegeln är tillämplig. Mot den bakgrunden och då det i övrigt enligt nämndens uppfattning är av vikt att ett förhandsbesked lämnas föreligger sådana förutsättningar som anges i 5 § FHBL.

Är X Ltd ett fåmansföretag?

De båda stiftelserna som är aktuella i ärendet har enligt lämnade förutsättningar bildats i laga ordning. De utgör juridiska personer med allmännyttiga ändamål där syftet för respektive stiftelse endast kan ändras vid extraordinära situationer. Vidare gäller att respektive stiftelse motsvarar en svensk stiftelse. Även för X Ltd gäller att bolaget motsvarar ett svenskt aktiebolag.

Av handlingarna framgår inget annat än att stiftelserna är de verkliga ägarna till aktier som efter omstämplingen motsvarar ett aktieinnehav med mer än 50 procent av rösterna i X Ltd. Aktierna är vidare en del av stiftelsernas avskilda förmögenheter och stiftelserna innehar rätten till den utdelning som följer med aktierna. Stiftelserna har i sig inga ägare och enligt Skatterättsnämndens mening kan inte någon fysisk person anses äga de aktuella aktierna eller inneha dem på liknande sätt. X Ltd är därför inte ett fåmansföretag enligt 56 kap. 2 § IL.

I avgörandet har deltagit Christina Eng, Birgitta Pettersson, Anders Bengtsson, Fredrik Hammarström, Robert Påhlsson, Olof Sundin och Ulla Werkell.

Ärendet har föredragits av Krister Rentrop.