A med maka och två minderåriga barn är bosatta i en villa i Stockholm. Han har erbjudits en tillsvidareanställning i Göteborg och avser därför att hyra en villa utanför centrala Göteborg. Bostaden i Göteborg är anpassad för hela A:s familj som också avser att flytta med.

Makarna kommer att behålla villan i Stockholm och den kommer inte att hyras ut. Hyran för bostaden i Göteborg uppgår till 30 000 kr per månad. Kostnaden för bostaden i Stockholm är i sammanhanget försumbar.

A vill veta om han har rätt till avdrag för kostnaden för bostaden i Göteborg enligt reglerna om dubbel bosättning (fråga 1). Vid nekande svar på fråga 1 vill han veta om han har rätt till avdrag för kostnaden för bostaden i Göteborg om hans maka bor kvar i bostaden i Stockholm (fråga 2).

A ställer också frågan om avdragsbeloppet för bostadskostnaden i Göteborg i någon av situationerna ska proportioneras för att bostaden är anpassad till hela hans familj (fråga 3).

A anser att logikostnad ska dras av med den faktiska kostnadsökningen. I och med att han redan bär kostnaden för sitt boende i Stockholm består ökningen av hyran för bostaden i Göteborg. Det förarbetsuttalande som Skatteverket hänvisar till tar sikte på en annan situation än hans. Någon proportionering av kostnaden ska inte heller göras oavsett om hans maka bor kvar i Stockholm eller flyttar med övriga familjen.

Skatteverket anser, med hänvisning till prop. 1989/90:110 Del 1 s. 360, att i det fall familjebostaden flyttas till den nya arbetsorten medges avdrag för kostnaden för bostaden på den tidigare bostadsorten. I A:s fall får familjebostaden anses ha flyttats till Göteborg oavsett om hans maka flyttar med eller inte. Kostnaden ska inte proportioneras.

Enligt 12 kap. 19 § inkomstskattelagen (1999:1229) ska ökade levnadskostnader dras av om
- den skattskyldige på grund av sitt arbete har flyttat till en ny bostadsort, och
- en bostad för den skattskyldige, dennes make, sambo eller familj har behållits på den tidigare bostadsorten.

Ökade utgifter för logi ska dras av med ett belopp som motsvarar den faktiska utgiften. Vid tillfälligt arbete på annan ort enligt 18 § får schablonbelopp användas om utgiften inte kan visas (21 § första stycket).

I prop. 1989/90:110 Del 1 s. 360 uttalades följande.
”RINK föreslår beträffande övernattningskostnad att avdraget normalt bör motsvara den faktiska bostadskostnaden på arbetsorten. Om familjebostaden flyttas till den skattskyldiges nya arbetsort men en bostad av särskilda skäl behövs under en övergångstid på den tidigare bostads- och arbetsorten har avdrag för den merkostnad som uppkommit för den sistnämnda bostaden hittills inte kunnat medges på grund av de nuvarande reglernas utformning. Jag föreslår liksom RINK att avdrag får medges även i sådana fall. Merkostnaden bör i dessa situationer anses hänförlig till den sistnämnda bostaden.”

Fråga 1

Enligt 9 kap. 2 § får den skattskyldiges levnadskostnader inte dras av. Avdrag för ökade levnadskostnader enligt 12 kap. 19–21 §§ utgör ett undantag från det generella avdragsförbudet och ska därför tolkas restriktivt.

Som framgår av prop. 1989/90:110 Del 1 s. 360 består merkostnaden vid dubbel bosättning inte alltid av bostadskostnaden på den nya arbetsorten. Om familjebostaden flyttas till den nya arbetsorten men en bostad på den tidigare bostadsorten behövs under en övergångstid ska merkostnaden anses vara hänförlig till bostaden på den tidigare bostadsorten.

Mot denna bakgrund måste den enskilde alltid stå kostnaden för sin familjebostad. Avdraget för ökade utgifter för logi får därför bestämmas till kostnaden för den ytterligare bostad som familjen anskaffat eller valt att behålla.

I A:s fall flyttar hela familjen till Göteborg och till en ny gemensam bostad som är anpassad för familjen. Under de förutsättningarna får det anses vara klarlagt att den nya bostaden utgör familjebostaden och A:s avdrag ska därmed beräknas till kostnaden för bostaden i Stockholm.

Fråga 2

För att ett förhandsbesked ska kunna lämnas krävs att det är av vikt för sökanden eller för en enhetlig lagtolkning eller rättstillämpning. Vidare måste de faktiska omständigheterna som bedömningen ska grundas på vara tydligt och uttömmande redovisade.

Som framgår av bedömningen av fråga 1 avgör familjebostadens placering hur avdraget ska bestämmas. Till skillnad från fråga 1 förutsätter ett svar på fråga 2 att nämnden gör en bedömning av vilken av de två bostäderna som utgör familjebostaden. När man ska bedöma vilken bostad som utgör familjebostaden kan även andra omständigheter än var majoriteten av familjemedlemmarna vistas ha betydelse (se RÅ 1991 not. 219).

För att Skatterättsnämnden skulle kunna göra en bedömning av vilken bostad som ska anses vara familjebostaden borde avsikten med familjens val och omständigheterna i övrigt ha belysts ytterligare. Något förhandsbesked i fråga 2 ska därför inte lämnas.

Fråga 3

Med hänsyn till bedömningen av frågorna 1 och 2 förfaller frågan.

I avgörandet har deltagit Christina Eng (skiljaktig), Birgitta Pettersson (skiljaktig), Anders Bengtsson, Fredrik Hammarström, Robert Påhlsson, Olof Sundin och Ulla Werkell (skiljaktig).

Ärendet har föredragits av Håkan Gustavsson.

Skiljaktig mening

Christina Eng, Birgitta Pettersson och Ulla Werkell är skiljaktiga och anför följande.

Fråga 1

Av prop. 1989/90:110 Del 1 s. 360 framgår att avdraget normalt bör motsvara bostadskostnaden på den nya arbetsorten. Den begränsning som behandlas i sammanhanget tar, med hänsyn till de förutsättningar som gällde vid tidpunkten, främst sikte på den situationen att en make eller maka på grund av eget förvärvsarbete stannar kvar på den gamla orten och därför är i behov av en mindre övernattningsbostad (jfr SOU 1989:33 s. 91).

Fram till 2008 var det inte heller möjligt att få avdrag för dubbel bosättning då hela familjen flyttat till den nya arbetsorten och den befintliga bostaden behållits. Uttalandet i prop. 1989/90:110 ger därför ingen anvisning om hur avdraget i en sådan situation ska bestämmas då familjen har tillgång till två likvärdiga bostäder.

Genom den lagändring som trädde i kraft 2008 förenklades förutsättningarna för avdrag enligt 12 kap. 19 §. Villkoren som krävde subjektiva bedömningar slopades i syfte att öka viljan att byta bostadsort genom att öka förutsebarheten och i viss mån mjuka upp kraven för att få avdrag (se prop. 2007/08:24 s. 22).

Ett sådant syfte kan bättre uppnås om den enskilde vet att denne under en omställningstid kan få avdrag med den tillkommande kostnaden för den nya bostaden på arbetsorten medan familjen ges utrymme att ordna makens eller makans anställning, familjens slutliga boende på den nya orten, försäljning av den gamla bostaden eller att ta ställning till framtida bostadsort. Jämfört med en ägd bostad för familjen innebär också en hyrd familjebostad på arbetsorten under en sådan omställningstid en faktisk merkostnad.

Fråga 2

Med hänsyn till bedömningen av fråga 1 förfaller frågan.

Fråga 3

Till skillnad från vid avdrag för tillfälligt arbete på annan ort enligt 12 kap. 18 § förutsätter avdrag för dubbel bosättning enligt 19 § inte att den huvudsakliga bostaden finns kvar på ursprungsorten. Det finns därför inget hinder mot att bostaden på den nya arbetsorten är anpassad för den skattskyldiges hela familj. Någon grund för att begränsa A:s avdrag för ökade utgifter för logi finns därför inte.