Gränsöverskridande fusion, uttagsbeskattning

Vid en gränsöverskridande fusion har skattskyldigheten för näringsverksamhet som bedrivs vid ett svenskt bolags fasta driftställe i Norge upphört. En uttagsbeskattning har ansetts strida mot EES-avtalet och EUF-fördraget.

Diarienummer
78-09/D
Meddelandedatum
2010-02-02
Lagrum
  • 22 kap. 5 § 2 och 7 § samt 37 kap. inkomstskattelagen (1999:1229)
  • Art. 31 och 34 i avtalet om Europeiska ekonomiska samarbetsområdet
  • Art. 49 och 54 i fördraget om Europeiska unionens funktionssätt
Sökande
X AB
Motpart
Skatteverket
Har överklagats?
Ja
Högsta förvaltningsdomstolens avgörande
Dom
Avgörandedatum
2010-11-02
Mål nr
927-10

Förhandsbesked

Fråga 1

Den del av näringsverksamheten i X AB (Bolaget) som är hänförlig till verksamheten i Sverige omfattas av bestämmelserna om kvalificerade fusioner i 37 kap. inkomstskattelagen (1999:1229), IL.

Fråga 3

Bolaget ska enligt 37 kap. 30 § IL medges avräkning i Sverige för den inkomstskatt som skulle ha tagits ut i [EU-stat B] på grund av fusionen.

Fråga 5

Bolaget ska beskattas som om tillgångarna i den norska filialen avyttrats mot en ersättning som motsvarar marknadsvärdet (uttagsbeskattning) enligt 22 kap. 5 § 2 och 7 § IL.

Fråga 6

En tillämpning av artiklarna 31 och 34 i avtalet om Europeiska ekonomiska samarbetsområdet (EES-avtalet) samt artiklarna 49 och 54 i fördraget om Europeiska unionens funktionssätt (EUF-fördraget) leder till att Bolaget inte ska uttagsbeskattas

Motivering

Bolaget är ett helägt dotterbolag till Y [företag med säte i EU-stat A] och ingår i en koncern där Z är moderbolag. Bolaget bedriver verksamhet (...) i Sverige och genom filialer i [EU-stat B] och Norge.

Det [utländska] moderbolaget har beslutat att den europeiska verksamheten ska omorganiseras och bedrivas genom filialer till Y. Bolaget ska därför fusioneras med  moderbolaget Y, som ska vara övertagande företag. Den svenska verksamheten kommer därefter att bedrivas av Y genom en svensk filial. Som en följd av fusionen kommer den verksamhet som bedrivs vid filialerna i [EU-stat B] och Norge inte längre att beskattas i Sverige.

I ärendet har vidare upplysts att utgångspunkten i norsk rätt är att beskattning vid fusionen ska ske som om den norska filialen avyttrats till marknadsvärdet. Bolaget har dock medgetts undantag från omedelbar beskattning med anledning av den planerade gränsöverskridande fusionen. En annan förutsättning är att fusionen i enlighet med rådets direktiv 90/434/EEG (fusionsdirektivet) inte utlöser någon beskattning i [EU-stat B].

En första fråga är om fusionen uppfyller villkoren för en kvalificerad fusion enligt reglerna i 37 kap. IL avseende den svenska verksamheten, dvs. exklusive filialerna i [EU-stat B] och Norge (fråga 1). Vidare frågar Bolaget om det enligt 37 kap. 30 § IL ska medges avräkning för den fiktiva skatt som skulle ha tagits ut i [EU- stat B] på grund av fusionen om inte fusionsdirektivet hade införlivats i [det landets] rätt (fråga 3). Slutligen vill Bolaget veta om det ska beskattas som om den norska filialen hade avyttrats till marknadsvärde (fråga 5) och, om svaret är jakande, om en tillämpning av artiklarna 49 och 54 i EUF-fördraget samt motsvarande bestämmelser i EES-avtalet ändrar denna bedömning (fråga 6).

Parterna är ense om att frågorna 1, 3 och 5 ska besvaras med ja. Sökanden anser att en uttagsbeskattning av den norska delen av näringsverksamheten strider mot artiklarna 31 och 34 i EES-avtalet. Skatteverket anser att en uttagsbeskattning utgör en inskränkning av rätten till fri etablering men att den kan motiveras av tvingande hänsyn till allmänintresset och att den får anses vara ändamålsenlig.

Skatterättsnämndens bedömning

Fråga 1

Fusionsdirektivet är såvitt avser gränsöverskridande fusioner genomfört i svensk rätt i 37 kap. IL. Bestämmelserna gäller med något undantag också för inhemska fusioner. För att en fusion ska omfattas av bestämmelserna i 17—29 §§  krävs att villkoren i 11—15 §§ är uppfyllda. En fusion som uppfyller dessa villkor kallas kvalificerad fusion (3 och 4 §§).

Bolaget frågar med hänvisning till de krav i fråga om skattskyldighet som uppställs i 11 och 12 §§ om den del av näringsverksamheten som är hänförlig till verksamheten i Sverige ska anses omfattad av bestämmelserna om kvalificerade fusioner.

Skatterättsnämnden finner i likhet med parterna att svaret följer av praxis (RÅ 2009 ref. 35).

Fråga 3

Av nämnda praxis följer vidare att den del av näringsverksamheten i Bolaget som är hänförlig till det fasta driftstället i [EU- stat B] inte omfattas av bestämmelserna om kvalificerade fusioner. Eftersom skattskyldigheten för inkomst från denna verksamhet upphör genom fusionen ska Bolaget beskattas enligt 22 kap. 5 § 2 och 7 § första stycket IL.

I enlighet med fusionsdirektivet ska någon beskattning inte ske i [EU-stat B] eftersom verksamheten där ska fortsätta som tidigare. Av 37 kap. 30 § IL följer att Bolaget ska medges avräkning för den inkomstskatt som skulle ha tagits ut i [EU-stat B] på grund av fusionen om det inte hade funnits sådana regler som avses i direktivet.

Frågorna 5 och 6

Bolaget ska på samma grund som den som anges i motiveringen till svaret på fråga 3 beskattas för inkomst från den del av näringsverksamheten i Bolaget som är hänförlig till det fasta driftstället i Norge.

Överföring av tillgångar samt skulder och andra förpliktelser knutna till ett fast driftställe i en stat som inte är medlem i EU omfattas inte av fusionsdirektivet. Enligt ett särskilt beslut undantas vidare Bolaget från norsk beskattning i anslutning till fusionen. Bestämmelsen om fiktiv avräkning i 37 kap. 30 § IL är begränsad till fall som täcks av fusionsdirektivet och är därför inte tillämplig här.

Mot bakgrund av den beskattning som aktualiseras av inkomst från den del av näringsverksamheten i Bolaget som är hänförlig till verksamheten i det fasta driftstället i Norge är frågan huruvida den är förenlig med reglerna om etableringsfrihet i artiklarna 31 och 34 i EES-avtalet samt artiklarna 49 och 54 i EUF-fördraget.

Av praxis från EU-domstolen framgår att en bedömning av om en nationell bestämmelse strider mor EES-avtalet för EU:s medlemsstater görs på samma sätt som en prövning mot EUF-fördraget (se t.ex. mål C-452/01 Ospelt och Schlösse Weissenberg).

Den i Norge bedrivna näringsverksamheten utgör en sådan etablering som omfattas av artikel 31 i EES-avtalet. Enligt EU—domstolens praxis utgör bestämmelserna om etableringsfrihet också ett förbud mot att ursprungsstaten hindrar en av dess medborgare, eller ett bolag som bildats i överensstämmelse med dess lagstiftning, från att etablera sig i en annan medlemsstat (se t.ex. mål C-264/96 ICI punkt 21).

I förevarande fall leder den planerade fusionen till att Bolaget ska uttagsbeskattas för den i Norge bedrivna verksamheten. Genom att bolag som bedriver näringsverksamhet i en EES—stat beskattas vid en fusion missgynnas sådana bolag jämfört med bolag som har hela sin näringsverksamhet i Sverige eller uppdelad på Sverige och annan EU—stat. Uttagsbeskattning som inte är förenad med avräkning enligt 37 kap. 30 § IL utgör därför en inskränkning i rätten till fri etablering. Med hänsyn härtill och till att den norska filialen i det aktuella fallet kommer att tas över av ett [bolag med säte i EU-stat A] finner Skatterättsnämnden att det inte är förenligt med EES- och EU-rätten att tillämpa de svenska bestämmelserna om uttagsbeskattning på grund av fusionen (jfr RÅ 2008 ref. 30).

Frågorna 2 och 4 förfaller.
 
Beslutande: André, ordf., Svanberg, Dahlberg, Gäverth, Påhlsson, Sjökvist, Werkell
Sekreterare: Roupe
Föredragande: Hellman

Senaste förhandsbesked inom Inkomstskatt

Visa alla
Till toppen