Sökanden importerar råtobak från tredje land. Råtobaken används för tillverkning av snus. De produkter ansökan avser består av tröskad råtobak för industriell produktion, däribland snustillverkning. Tobaken har torkats, ångats samt tröskats till mindre delar. Tröskningen resulterar i två huvudsakliga produktkategorier, produkter baserade på stam och stjälkar till bladen respektive produkter baserade på blad. Produkterna torkas till en fukthalt på ca 9 procent såvitt avser stam och stjälkar samt till ca 12 procent avseende blad. De förpackas i lådor om ca 180–200 kg. Ansökan rör nio olika produkter, tre baserade på stam och stjälkar samt sex som är baserade på blad. Av bilaga till ansökan framgår att de tre produkter som är baserade på stam och stjälkar har en genomsnittlig längd på 24,9 mm, 53 mm respektive 53,7 mm.

Efter EU-domstolens dom i målet Eko-Tabak, C-638/15, EU:C:2017:277, har det enligt sökanden uppstått en osäkerhet om råtobaken är skattepliktig som röktobak enligt lagen (1994:1563) om tobaksskatt, LTS. På grund av denna osäkerhet har sökanden sedan en tid tillbaka varit tvungen att hantera alla leveranser inom ramen för Excise Movement Control System, EMCS, för att kunna säkerställa att nödvändiga insatsvaror når fram till produktionen i tid. Hanteringen kräver ställande av säkerhet och administration vilket föranleder stora kostnader.

Frågan och parternas inställning

Sökanden vill veta om tobaksskatt ska betalas för de nio produkterna.

Sökanden anser att tobaksskatt inte ska betalas vid importen eftersom produkterna inte utgör röktobak. Dessutom är produkterna som utgörs av delar av stammen och stjälkarna tobaksavfall. För att sådana produkter ska vara skattepliktiga krävs bl.a. att de bjuds ut till detaljhandelsförsäljning.

Tullverket anser att de sex produkter som är baserade på blad bör klassificeras som delvis stripad råtobak enligt den kombinerade nomenklaturen. Tullverket anser att de tre produkter som utgörs av delar av stam och stjälkar till bladen utgör tobaksavfall.

Produkterna baserade på blad uppfyller enligt Tullverket kraven för beskattning enligt LTS och ska beskattas som röktobak. Övriga produkter uppfyller kravet på att vara skurna eller på annat sätt strimlade, tvinnade eller pressade till kakor. Kravet på rökbarhet utan ytterligare industriell beredning är dock inte uppfyllt och därför är dessa produkter inte skattepliktiga enligt LTS.

Skatteverket anser att produkterna som är baserade på blad är skattepliktiga som röktobak enligt LTS medan produkterna som består av delar av stam och stjälk inte är skattepliktiga.

Enligt Skatteverket är den indelning av olika tobaksvaror som görs i tulltaxan inte relevant vid bedömningen av om en vara är skattepliktig som cigaretter, cigarrer och cigariller eller röktobak enligt LTS. En vara som hänförs till tulltaxenumret för råtobak kan alltså vara skattepliktig som röktobak enligt bestämmelserna i LTS.

Tobaksskatt ska enligt 1 § LTS betalas för cigaretter, cigarrer, cigariller och röktobak.

I 1 a och 1 b §§ LTS definieras cigaretter, cigarrer och cigariller.

Med röktobak avses enligt 1 c § första stycket 1 tobak som skurits eller på annat sätt strimlats, tvinnats eller pressats till kakor och som går att röka utan ytterligare industriell beredning.

Enligt 1 c § första stycket 2 avses med röktobak även tobaksavfall som går att röka, bjuds ut till detaljhandelsförsäljning och inte omfattas av 1 a eller 1 b §. Med tobaksavfall avses enligt andra stycket rester av tobaksblad och biprodukter från bearbetning av tobak eller framställning av tobaksprodukter.

Bestämmelserna i 1 c § motsvaras av artikel 5.1 i direktiv 2011/64/EU om strukturen och skattesatserna för punktskatten på tobaksvaror (tobaksskattedirektivet).

Syftet med tobaksskattedirektivet är att säkerställa att den inre marknaden fungerar korrekt samtidigt som, med tanke på att tobaksvaror kan orsaka allvarliga hälsoskador, en hög hälsoskyddsnivå säkerställs (skäl 2). Det ska härigenom säkerställas att medlemsstaternas uttag inte snedvrider konkurrensbetingelserna och inte hindrar produkternas fria rörlighet inom unionen (skäl 3). Vidare framgår att beskattningen ska vara enhetlig och rättvis samt att produkter som liknar varandra ska behandlas på samma vis (skäl 8).

Av EU-domstolens dom i Eko-Tabak framgår att begreppet ”röktobak” inte får tolkas restriktivt. Vidare ska begreppen ”skurits” och ”strimlats” fastställas med ledning av sin sedvanliga och allmänt vedertagna innebörd. Begreppens sedvanliga innebörd är särskilt omfattande. Med ”skurits” avses bl.a. resultatet av ett ingrepp som innebär att en del eller en bit av något avlägsnas med ett vasst verktyg, medan ”strimlats” avser resultatet av ett ingrepp som innebär att något styckas eller delas (p. 24 och 28).

Eftersom de varor som var aktuella i det nationella målet bestod av tobaksblad vars bladskaft delvis hade tagits bort, skulle de enligt EU-domstolen anses utgöra tobak som skurits eller på annat sätt strimlats (p. 29).

Vad gäller begreppet ”industriell beredning” är dess allmänt vedertagna innebörd omvandling av råvaror till materiella varor, i normalfallet i stor skala, med tillämpning av ett standardiserat förfarande. En enkel hantering som syftar till att en ännu inte färdigbearbetad tobaksvara ska gå att röka, t.ex. genom att en rulle tobak helt enkelt förs in i ett cigarettrör, utgör inte ”industriell beredning” (p. 30 och 31 samt där angivna rättsfall).

Direktivet skulle mot denna bakgrund tolkas så att torkade, platta och ojämna tobaksblad vars bladskaft delvis tagits bort och som har genomgått grundläggande torkning och kontrollerad befuktning, och som innehåller glycerin samt går att röka efter en enkel beredning som består i att bladen hackas eller skärs för hand, omfattas av begreppet ”röktobak” (p. 35).

Därefter har Högsta förvaltningsdomstolen i dom den 16 december 2019 i mål nr 4028–4029-18 bedömt en tobaksprodukt som bestod av flagor av tobaksblad. Den hade tillverkats av tobak som tröskats, behandlats med vatten och ånga, siktats och därefter sorterats efter storlek. Skaft och nerver hade rensats bort.

Enligt Högsta förvaltningsdomstolen hade tobaken mot denna bakgrund skurits eller på annat sätt strimlats i den mening som avses i 1 c § första stycket 1 LTS.

Det konstaterades att det av de röktester som gjorts framgick att den aktuella tobaken gick att röka om den fuktades och placerades i någon form av behållare. En sådan enkel hantering ansågs inte utgöra en industriell beredning.

Eftersom tobaksprodukten således utgjorde tobak som har skurits eller på annat sätt strimlats och som gick att röka utan ytterligare industriell beredning var den skattepliktig såsom röktobak. Någon anledning att pröva om produkten skulle anses utgöra tobaksavfall fanns därmed inte.

Enligt 5 § lagen (1998:189) om förhandsbesked i skattefrågor får, efter ansökan av en enskild, förhandsbesked lämnas i en fråga som avser sökandens skattskyldighet eller beskattning om det är av vikt för sökanden eller för en enhetlig lagtolkning eller rättstillämpning.

Av handlingarna framgår att den i ärendet aktuella tobaken har torkats, ångats samt tröskats till mindre delar. Tröskningen resulterar i två huvudsakliga produktkategorier, produkter baserade på stam och stjälk respektive produkter baserade på blad.

Enligt Skatterättsnämnden framgår av praxis från såväl EU-domstolen som Högsta förvaltningsdomstolen att tobaksblad som sönderdelats genom t.ex. tröskning och som går att röka efter bearbetning till mindre delar på ett icke-industriellt vis är skattepliktiga såsom röktobak.

Mot den bakgrunden kan ett förhandsbesked avseende de sex tobaksprodukter som baseras på blad inte anses vara av vikt för sökanden eller för en enhetlig lagtolkning eller rättstillämpning. Ansökan ska därför avvisas avseende de produkterna.

När det gäller de produkter som består av delar av stam och stjälk uppfyller dessa visserligen kravet på att vara skurna eller på annat sätt strimlade. Tullverket har dock funnit att de produkterna inte går att röka utan ytterligare industriell beredning. Enligt Skatterättsnämnden saknas skäl att ifrågasätta den bedömningen. De tre produkter som består av delar av stam och stjälk är därför inte skattepliktiga enligt LTS.

I avgörandet har deltagit Kristina Harmsen Hogendoorn, ordf., Birgitta Pettersson, Rolf Bohlin, Jeanette Fored, Fredrik Fries, Anna Sandberg Nilsson och Madelaine Tunudd.

Ärendet har föredragits av Per-Arvid Gustafsson.