Föreningen och tre andra ideella föreningar, vilka samtliga bedriver verksamhet som inte medför skattskyldighet till mervärdesskatt, överväger att ingå ett avtal om administrativ samordning bedriven i form av ett enkelt bolag. Av ingivet utkast till [avtal om enkelt bolag] framgår bl.a. att bolaget ska ha till ändamål att för sina bolagsmän verka för en ekonomisk redovisning enligt vissa riktlinjer samt att genom bolaget ge bolagsmännen stöd och service i ekonomiskt administrativa göromål. Verksamheten ska finansieras genom årliga insatser från bolagsmännen och ägarfördelningen göras med varje bolagsmans kostnad som fördelningsgrund.

Bakgrunden till att parterna överväger att bilda ett enkelt bolag uppges vara de höga krav som idag ställs på bokföring m.m. i även små föreningar. Det finns därför behov av att samordna arbetsuppgifterna till någon som har tid och kompetens att utföra dessa. Det tilltänkta enkla bolaget ska inte driva någon vinstgivande näringsverksamhet utan bolagsmännens kostnader ska endast utgöra samorganisationens kostnader. Det enkla bolaget ska således till självkostnadspris erbjuda bolagsmännen hjälp med olika administrativa tjänster såsom bokföring, fakturabetalningar, skattedeklarationer och löneutbetalningar. Arbetet bedöms kunna utföras av ca en årsarbetskraft och i dagsläget finns erforderlig kompetens för arbetsuppgifterna hos Föreningen. Storleken på respektive årsinsats är beroende på omfattningen av utfört arbete. Varje bolagsman ska betala sin årsinsats till samordnaren Föreningen.

På förfrågan har Föreningen uppgett att frågan i ärendet "är om vi kan bilda ett enkelt bolag med syfte att, utan vinstintresse, samordna bolagsmännens ekonomi- och personaladministration utan att det räknas som momspliktig verksamhet för det enkla bolaget." Nämnden uppfattar frågan på så sätt att den gäller om det tilltänkta förfarandet ska anses innebära att ett enkelt bolag föreligger i mervärdesskattehänseende eller om förfarandet i stället medför att Föreningen ska anses tillhandahålla övriga föreningar tjänster mot ersättning.

Skatteverket anser att de i ärendet ingivna avtalen reglerar parternas inbördes transaktioner och att det således inte är fråga om ett ömsesidigt förpliktande avtal som innebär att parterna bildar ett enkelt bolag i syfte att gemensamt bedriva viss utåtriktad verksamhet. Avtalen får i stället anses innebära att Föreningen i egenskap av samordnare tillhandahåller de andra ideella föreningarna tjänster avseende ekonomi- och lönehantering. Skatteverket hänvisar bl.a. till RÅ 2001 ref. 34 (I) där Regeringsrätten ansett att ett fackförbund, som med egen anställd personal genom ett samverkansavtal tillhandhöll två andra fackförbund bl.a. kanslitjänster, omsatte tjänster i yrkesmässig verksamhet. Bestämmelsen i 3 kap. 23 a § mervärdesskattelagen (1994:200), ML, ansågs enligt Regeringsrätten inte tillämplig på administrativa tjänster såsom bl.a. fakturering och redovisning då tjänster av detta slag tillhandahålls på öppna marknaden.

Vid bedömningen är domen i mål C-77/01 rörande Empresa de Desenvolvimento Miniero SGPS SA (EDM) av visst intresse. EDM ingick i tre olika konsortier vilka hade till ändamål att spåra och bedöma gruvfyndigheter. EDM:s verksamhet i vart och ett av dessa konsortier bestod i att utföra tekniska undersökningar m.m. för konsortiets räkning. Det framgick att de arbeten som medlemmarna i de ifrågavarande konsortierna utfört och som motsvarade den del som enligt avtalet tilldelats var och en av dem, inte betingade något vederlag (p. 87). Frågan i målet var bl.a. om de arbeten EDM utförde utgjorde ekonomisk verksamhet enligt det numera upphävda direktivet 77/388/EEG (sjätte direktivet). EG-domstolen anförde i p. 91 i domen att sådana arbeten som var i fråga och som utförts av medlemmarna i ett konsortium i enlighet med bestämmelserna i ett konsortialavtal och som svarar mot den avtalsenliga del som var och en av dessa har tilldelats inte utgör en varuleverans eller något tillhandahållande av tjänster mot vederlag i den mening som avses i artikel 2.1 i sjätte direktivet och är således inte heller någon skattepliktig transaktion i enlighet med detta direktiv. När en medlem av konsortiet utför mer än det arbete som åligger denne enligt nämnda avtal och detta föranleder betalning från de övriga medlemmarna i konsortiet utgör detta extra arbete däremot ett tillhandahållande mot vederlag i den mening som avses i nämnda bestämmelse.

I ett förhandsbesked meddelat den 8 maj 2009 hade Skatterättsnämnden att ta ställning till hur ett avtal om att bedriva verksamhet i enkelt bolag skulle bedömas i mervärdesskattehänseende. Avtalet hade ingåtts mellan ett detaljistföretag och ett kreditkortsföretag och avsikten var att parterna tillsammans aktivt skulle agera på den svenska kortmarknaden och bedriva affärsverksamhet med kortet i syfte att tillhandahålla en attraktiv produkt samtidigt som de skulle erhålla vinst genom att kontohavaren använde kortet. I sin motivering anförde nämnden bl.a. att, för att ett avtal i mervärdesskattehänseende ska behandlas som ett avtal om enkelt bolag, ska innebörden av avtalet vara att parterna överenskommit att gemensamt bedriva viss verksamhet och att vinsten av verksamheten på sätt överenskommits ska fördelas mellan parterna. Enligt nämnden kunde det mellan parterna ingångna avtalet inte anses medföra att parterna gemensamt bedrev en särskild ekonomisk verksamhet som var åtskild från de verksamheter parterna bedrev i övrigt. I stället ansågs avtalet innebära att den ena parten tillhandahöll den andra tjänster mot ersättning i mervärdesskatterättslig mening. Regeringsrätten gjorde i en dom meddelad den 18 november 2009 samma bedömning och fastställde förhandsbeskedet.

Skatterättsnämndens bedömning

Enligt 1 kap. 3 § lagen (1980:1102) om handelsbolag och enkla bolag föreligger ett enkelt bolag om två eller flera har avtalat att utöva verksamhet i bolag utan att handelsbolag föreligger. För att ett avtal i mervärdesskattehänseende ska behandlas som ett avtal om enkelt bolag ska enligt nämndens mening, såsom anfördes i det förhandsbesked som redovisats i det föregående, innebörden av avtalet vara att parterna kommit överens om att bedriva viss verksamhet gemensamt och att vinsten av verksamheten på sätt överenskommits ska fördelas mellan parterna.

I det nu aktuella ärendet ska Föreningen utgöra den part i avtalet om administrativ samordning som ska utföra de aktuella arbetsuppgifterna och till vilken de övriga parterna i avtalet, föreningarna, ska inbetala en årsinsats vars storlek är beroende av omfattningen på det arbete som Föreningen utför. Enligt nämndens mening kan det tilltänkta avtalet inte anses innebära att Föreningen och de övriga föreningarna bedriver en särskild ekonomisk verksamhet gemensamt. Avtalet kan således inte anses utgöra ett sådant ömsesidigt förpliktande avtal som EG-domstolen hade att bedöma i målet C‑77/01 EDM; jfr även bedömningen i den tidigare berörda dom som Regeringsrätten meddelade den 18 november 2009 och det av Skatteverket åberopade rättsfallet RÅ 2001 ref. 34 (I). Vid sådant förhållande får Föreningen anses tillhandahålla de övriga föreningarna tjänster mot ersättning.

Skatteverket har i sitt yttrande även berört nyssnämnda RÅ 2001 ref. 34 (I) såvitt avser tillämpningen av 3 kap. 23 a § ML. Enligt första stycket i denna paragraf undantas från skatteplikt omsättning av tjänster som tillhandahålls inom fristående grupper av fysiska eller juridiska personer, om verksamheten i övrigt inte medför skattskyldighet hos gruppen eller hos de fysiska eller juridiska personerna, tjänsterna är direkt nödvändiga för utövandet av verksamheten, och ersättningen för tjänsterna exakt motsvarar den fysiska eller juridiska personens andel av de gemensamma kostnaderna för tjänsternas tillhandahållande. Undantaget avser enligt andra stycket endast sådana tjänster som normalt inte tillhandahålls av någon annan utanför gruppen. Bestämmelsen ska tolkas mot bakgrund av artikel 132.1.f i rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt. En motsvarande bestämmelse fanns i artikel 13 A f i sjätte direktivet. Regeringsrätten fann i målet att det avtal om facklig kanslisamverkan som ingåtts mellan de tre fackförbunden bl.a. innebar att det ena förbundet skulle tillhandahålla de andra förbunden sedvanliga administrativa tjänster såsom fakturering och redovisning. Eftersom tjänster av detta slag tillhandahålls på den öppna marknaden omfattades de enligt Regeringsrätten inte av undantagsbestämmelsen i 3 kap. 23 a § ML.

Föreningen ska utföra tjänster åt övriga föreningar i form av sedvanliga administrativa tjänster såsom bl.a. fakturering och bokföring. Tjänster av detta slag tillhandahålls på den öppna marknaden och omfattas således inte, på motsvarande sätt som var fallet i det nyssnämnda rättsfallet, av undantagsbestämmelsen i 3 kap. 23 a § ML.

Den omständigheten att de aktuella tjänsterna ska tillhandahållas till självkostnadspris medför inte att verksamheten inte kan anses utgöra sådan yrkesmässig verksamhet som avses i 4 kap. 1 § ML (jfr t.ex. avgörandet RÅ 1996 not. 168).

Sammanfattningsvis innebär det anförda att Föreningen genom den planerade verksamheten får anses tillhandahålla övriga ideella föreningar tjänster mot ersättning.

Beslutande: Svanberg, ordf., Ohlson, Harmsen Hogendoorn, Odéen, Peterson, Rabe, Wingren
Sekreterare: von Oelreich
Föredragande: Kuldkepp