Väktarutbildning

Tjänst avseende väktarutbildning som tillhandahålls skolor har ansetts utgöra från skatteplikt undantagen utbildning enligt 3 kap. 8 § mervärdesskattelagen (1994:200).

Diarienummer
6-13/I
Meddelandedatum
2014-01-17
Lagrum
  • 3 kap. 8 § mervärdesskattelagen (1994:200)
Sökande
X
Motpart
Skatteverket
Har överklagats?
Nej

Förhandsbesked

Omsättning av den tjänst som frågan avser omfattas under de givna förutsättningarna av undantaget från skatteplikt enligt 3 kap. 8 § mervärdesskattelagen (1994:200), ML.

Motivering

(...).

Barn- och fritidsprogrammet inom gymnasieskolan omfattar enligt Skolverkets hemsida 600 poäng programfördjupning. En sådan fördjupning är Brand, bevakning och säkerhet i vilken ingår kursen Bevakning och säkerhet 300 poäng.

X tillhandahåller gymnasieskolor väktargrundutbildning inom kursen Bevakning och säkerhet (Tjänsten). X tillhandahåller kursledare genom externa konsulter som fakturerar X för utfört arbete. X är även behjälplig med att förmedla kontakten med bevakningsföretag där eleverna kan genomföra den praktiska yrkesträning som krävs. Gymnasieskolorna marknadsför väktarutbildningen i eget namn. Utbildningarna genomförs på schemalagda pass i skolans lokaler. Enligt X har gymnasieskolorna ingen egen kompetens inom området utan söker den externt. 

X innehar auktorisation för att bl.a. utbilda väktare enligt Rikspolisstyrelsens föreskrifter och allmänna råd till lagen (1974:191) och förordningen (1989:149) om bevakningsföretag (RPSFS 2012:18 FAP 579-2). Även kursledarna innehar formell behörighet enligt dessa föreskrifter.

Föreskrifterna angående auktorisation gäller företag som bedriver eller avser att bedriva bevakning och i tillämpliga delar även företag som bedriver eller avser att bedriva föreskriven utbildning av personal som ska bedriva bevakning (1 kap. 6 §). Ett företag som ansöker om auktorisation att bedriva föreskriven utbildning ska enligt 3 § förordningen (1989:149) om bevakningsföretag lämna uppgifter om utbildningens uppläggning och omfattning. Till ansökan ska bifogas skriftliga uppgifter avseende företagets utbildningsplan, det utbildningsmaterial som ska användas i undervisningen, exempel på hur de prov som eleverna ska genomgå är konstruerade, intyg som styrker att företagets lärare är behöriga att utbilda i de ämnen som ansökan avser, vilka lokaler och övningsområden som ska användas vid utbildningen, en beskrivning av hur de praktiska momenten i utbildningen kommer att genomföras, vad som krävs för godkännande och exempel på intyg om genomförd utbildning (2 kap. 11 § i föreskrifterna). I föreskrifternas 7 kap. 4 § regleras särskilt om väktarutbildningen. Behörig att utföra bevakning är den som genomgått fullständig väktarutbildning enligt bilaga 1 till föreskriften.

I ärendet har getts in ett flertal exempel på det standardavtal som X ingår med gymnasieskolorna (Skolan). (…).

Frågorna och parternas inställning

 X vill veta om tillhandahållandet av Tjänsten omfattas av undantag från skatteplikt enligt 3 kap. 8 § ML.

X anser att tillhandahållandet inte kan likställas med ett tillhandahållande av personal där lärare ställs till förfogande. X handhar upplägg och planering av ämnet samt tillhandahåller utbildningsmaterial. X har ett helhetsansvar för utbildningens utformning. Tjänsten ingår i läro- och kursplaner (eller motsvarande) för de skattebefriade gymnasieutbildningar som skolorna tillhandahåller. Det är Skolan som utser de elever som ska få del av Tjänsten men det specifika innehållet bestäms av X och inte av Skolan.

Skatteverket anser att X:s tillhandahållande av Tjänsten utgör en från skatteplikt undantagen utbildningstjänst enligt 3 kap. 8 § första stycket.

Rättsligt

Enligt 3 kap. 8 § första stycket 1 ML undantas från skatteplikt omsättning av tjänster som enligt första punkten utgör grundskole-, gymnasieskole- eller högskoleutbildning, om utbildningen anordnas av det allmänna eller en av det allmänna för utbildningen erkänd utbildningsanordnare.

Fram till den 1 januari 1997 gällde att undantaget från skatteplikt endast var tillämpligt på tjänster och varor som den som bedrev utbildningen omsatte direkt till den som erhöll utbildningen. Detta s.k. direktkrav togs bort nämnda tidpunkt då 8 § första stycket 1 fick sin nuvarande lydelse (SFS 1996:1327). Genom slopandet av direktkravet blev det möjligt för även rent kommersiella utbildare att som underentreprenörer vid en i övrigt skattefri utbildning tillhandahålla utbildning skattefritt. Regeringen ansåg inte att detta stred mot det då gällande direktivet 77/388/EEG (sjätte direktivet). Om en kommersiell utbildare utförde skattebefriad utbildning på den ansvarige utbildningsanordnarens vägnar, fick denne utbildare vid denna omsättning anses som ett organ med liknande syften i sjätte direktivets mening. Den kommersiella utbildarens syfte var vid detta tillfälle att utföra utbildning av sådant slag som generellt var undantagen från skatteplikt (prop. 1996/97:10 s. 22 f.).

ML:s undantag för omsättning av tjänster som utgör utbildning ska tolkas mot bakgrund av artikel 132.1 i och artikel 134 i mervärdesskattedirektivet (2006/112/EG).

Enligt artikel 132.1 i ska från skatteplikt undantas transaktioner rörande undervisning och fostran av barn och ungdomar, skolundervisning, universitetsutbildning, yrkesutbildning och fortbildning samt tillhandahållande av tjänster och leverans av varor med nära anknytning därtill, som utförs av offentligrättsliga organ med detta syfte eller av andra organ som av medlemsstaten i fråga är erkända som organ med liknande syften.

Enligt artikel 134 omfattas inte tillhandahållande av tjänster eller leveranser av varor av undantaget från skatteplikt i artikel 132.1 i när transaktionerna inte är absolut nödvändiga för att de undantagna transaktionerna ska kunna utföras (led a) och inte heller när det grundläggande syftet med transaktionerna är att vinna ytterligare intäkter åt organet genom transaktioner som utförs i direkt konkurrens med kommersiella företag som måste betala mervärdesskatt (led b).

EU-domstolen har i målet C-319/12 MDDP sammanfattat villkoren för undantaget för utbildning på följande sätt. Mervärdesskattedirektivet hindrar inte att tillhandahållanden av utbildningstjänster som utförs kommersiellt av icke offentliga organ undantas från mervärdesskatt. Artikel 132.1 i) i nämnda direktiv utgör däremot hinder mot ett undantag som är generellt tillämpligt på samtliga tillhandahållanden av utbildningstjänster, utan hänsyn till vilka syften de icke offentliga organ som utför tillhandahållandena eftersträvar (p. 38). Begreppet ”organ” i artikel 132.1 i) är i princip tillräckligt omfattande för att även inbegripa privata enheter som drivs i vinstsyfte (p. 28). Vidare finns det inget i artikel 134 som hindrar att undantaget i artikel 132.1 i utvidgas till att omfatta privaträttsliga organ som kommersiellt tillhandahåller utbildningstjänster eftersom artikel 134 enbart är tillämplig på transaktioner med nära anknytning till de utbildningstjänster som är undantagna från skatteplikt enligt nämnda artikel 132.1 i, och således inte på transaktioner inom tjänsternas kärnområde (p. 32). Utbildningstjänsterna är dock undantagna endast om de utförs av offentligrättsliga organ med utbildningssyfte eller av andra organ som den berörda medlemsstaten har erkänt som organ med liknande syften. Villkoren eller formerna för erkännandet av ”liknande syften” preciseras inte i artikel  132.1 i och det ankommer i princip på varje medlemsstat att i sin nationella rättsordning fastställa bestämmelser för när ett sådant erkännande kan ges till sådana organ. Medlemsstaterna förfogar över ett utrymme för skönsmässig bedömning. Det ankommer på de nationella domstolarna att pröva huruvida medlemsstaterna genom att uppställa sådana villkor inte har gått utöver sitt utrymme för skönsmässig bedömning och frångått principerna i unionsrätten, särskilt likabehandlingsprincipen (p. 35, 37 och 38).

Skatterättsnämndens bedömning

Skatterättsnämnden utgår vid bedömningen från att den utbildningsverksamhet som Skolan bedriver utgör sådan gymnasieutbildning som omfattas av undantag från skatteplikt enligt 3 kap. 8 § ML.

Undantaget från skatteplikt omfattar även en underentreprenörs tillhandahållande av utbildningstjänster. För att en sådan tjänst ska kunna klassificeras som en utbildningstjänst krävs dock, att underentreprenörens åtagande är kvalificerat på visst sätt. Av betydelse är om underentreprenören tillhandahåller utbildningen under eget ansvar, se HFD 2011 not. 30 och de hänvisningar som gjorts i rättsfallet till EU-domstolens domar i målen C-434/05 Horizon College och C-445/05 Haderer. Om underentreprenörens åtagande däremot begränsas till att mot ersättning ställa viss lärarpersonal till förfogande för utbildning som bedrivs av annan torde tillhandahållandet enligt HFD istället vara att bedöma på annat sätt (närmast som skattepliktig omsättning av personaluthyrningstjänster).

X ska på uppdrag av Skolan tillhandahålla en sådan väktargrundutbildning som avses i bilaga 1 till Rikspolisstyrelsens föreskrifter.

X har ett helhetsansvar för utbildningens utformning och för att den uppfyller föreskrivna krav. X upprättar utbildningsplan, tillhandahåller kursledare, står för kursmaterial och kursadministration, genomför prövning i föreskrivna utbildningsmoment samt utfärdar utbildningsbevis.

Under dessa omständigheter innebär X:s tillhandahållande enligt Skatterättsnämndens mening att X i egen utbildningsverksamhet och under eget ansvar tillhandahåller Skolan en specifik utbildningstjänst. Vad Skolan efterfrågar är således inte personal utan den aktuella Tjänsten.

Tjänsten ingår enligt förutsättningarna i ärendet i läro- eller kursplanerna för gymnasieskolornas utbildningar. X utför Tjänsten på gymnasieskolans vägnar. I detta sammanhang utgör X därför ett sådant ”erkänt organ med liknande syfte” som avses i artikel 132.1 i) i mervärdesskattedirektivet (jfr C-319/12 MDDP och prop. 1996/97:10 s. 22 f.).

X:s omsättning av Tjänsten är därmed undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. 8 § första stycket ML.

I avgörandet har deltagit Marianne Svanberg, ordf., Carl-Gustav Ohlson, Rolf Bohlin, Jeanette Fored, Kristina Harmsen Hogendoorn, Jan Larsson och Anita Odéen.

Ärendet har föredragits av Karin Norberg.

I den slutliga handläggningen har även Karin Korpinen deltagit.

Senaste förhandsbesked inom Mervärdesskatt

Visa alla
Till toppen