Fråga 1 och tilläggsfrågan

Av ansökan framgår bl.a. följande. X AB (Bolaget), som är ett friskvårdsföretag, har ingått ett avtal med [Y AB]. Sistnämnda bolag administrerar försäkringsprodukter och tillhandahåller i samarbete med försäkringsgivare bl.a. sjukvårdsförsäkringar åt privatpersoner och företag. Y AB anlitar Bolaget och olika vårdgivare för att tillhandahålla försäkringstagaren den vård som omfattas av försäkringsavtalet. De tjänster som Bolaget tillhandahåller utförs av i Bolaget anställda legitimerade sjuksköterskor. Bolaget fakturerar Y AB för de tjänster som Bolaget tillhandahåller försäkringstagaren.

Av Bilaga 2.1(ii) till i ärendet ingivet "Avtal om sjukvårdsupplysningstjänster", vilket förutsätts ligga till grund för rättsförhållandet mellan Bolaget och Y AB, framgår att de tjänster som Bolaget ska tillhandahålla bl.a. består i att besvara inkommande telefonsamtal från försäkringstagare som önskar utnyttja försäkringen, kontrollera att försäkringstagarna omfattas av villkoren för försäkringen, kontrollera och informera dem om huruvida deras krav är undantagna i enlighet med villkoren för försäkringen, tillhandahålla försäkringstagarna sjukvårdsupplysning per telefon genom Bolagets medicinskt kunniga personal, alternativt, om sjukvårdsupplysning per telefon inte är lämpligt, ordna läkarbesök för försäkringstagarna. Av handlingarna framgår vidare att sjuksköterskorna hos Bolaget för patientjournal för varje kontakt och händelse där medicinsk information hanteras. De bokar vårdtagaren till vårdgivare som ingår i en av parterna upprättad förteckning över godkända vårdgivare. När situationen så kräver hänvisar sjuksköterskorna vårdtagaren till en annan vårdinrättning, t.ex. en akutmottagning.

(...).

Bolaget tillhandahåller även [ett hälsotest], som innebär att Bolaget, som ett led i den hälsoförsäkring Z AB förmedlar för Y AB:s räkning, agerar som underleverantör gentemot Y AB. Vad gäller innehållet i den tjänsten framgår (...) följande. Den kund som önskar genomgå ett hälsotest via sitt användarkonto loggar in på testets hemsida. Första steget är att kunden besvarar (...) frågor som rör arbetsmiljö och livsstil samt sjukdomsbild alternativt sjukdomshistoria. Därefter får kunden en förteckning över tillgängliga provtagningsenheter för olika slag av provtagning. Efter att proverna analyserats av enheten skickas provsvaren till Bolaget. En sjuksköterska hos Bolaget som har tillgång till kundens personuppgifter, svaren på [hälsotestet] och provsvaren analyserar kundens hälsostatus och skriver en journalanteckning i Bolagets system. Sjuksköterskan kommunicerar aktuell hälsostatus med kunden via dennes användarkonto. Kunden har möjlighet att ställa frågor och diskutera sin hälsostatus via användarkontot eller telefon. 

Bolaget ställer följande frågor. Är Bolagets tillhandahållande avseende sjukvårdstjänster undantaget från mervärdesskatt i enlighet med bestämmelsen i 3 kap. 4 § ML? (fråga 1). I det fall svaret på fråga 1 är ja, är det korrekt att huvudsaklighetsprincipen, så som den kommer till uttryck i EG-domstolens dom i mål C-349/96 Card Protection Plan, ska tillämpas trots att även viss administration ingår i de tillhandahållna tjänsterna? (fråga 2). Bolaget ställer även tilläggsfrågan om inte även det aktuella hälsotestet, som ett led i ingånget huvudavtal, ska bedömas som ett skattefritt tillhandahållande av sjukvård emedan det är fråga om en hälsoundersökning.

Skatteverket anser att undantaget avseende sjukvård inte är tillämpligt i något av de fall som ärendet avser (fråga 1 och tilläggsfrågan).

Enligt 3 kap. 4 § första stycket ML undantas från skatteplikt omsättning av tjänster som utgör sjukvård. Med sjukvård förstås såvitt nu är i fråga åtgärder för att medicinskt förebygga, utreda eller behandla sjukdomar, kroppsfel och skador om åtgärderna vidtas av någon med särskild legitimation att utöva yrke inom sjukvården (3 kap. 5 § första stycket andra strecksatsen ML).

Innebörden av bestämmelserna i 3 kap. 4 och 5 §§ ML ska tolkas mot bakgrund av bestämmelserna i artikel 132 i rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt (mervärdesskattedirektivet). Före den 1 januari 2007 fanns motsvarande bestämmelser i artikel 13. A i det numera upphävda direktivet 77/388/EEG (sjätte direktivet). Artikel 132 i mervärdesskattedirektivet gäller undantag för vissa verksamheter av hänsyn till allmänintresset. Således ska medlemsstaterna enligt 132.1 c (artikel 13 A.1 c i sjätte direktivet) från skatteplikt undanta sjukvårdande behandling som ges av medicinska eller paramedicinska yrkesutövare såsom dessa definieras av medlemsstaten i fråga.

EG-domstolen har i flera mål utvecklat innebörden av bestämmelsen. Sjukvårdande behandling omfattar enligt EG-domstolen inte andra medicinska åtgärder än dem som utförs i syfte att diagnostisera, vårda och i mån av möjlighet bota sjukdomar eller hälsoproblem (se bl.a. domen i mål C‑384/98 angående D., p. 18). Även om sjukvårdande behandling måste ha ett terapeutiskt syfte, följer det inte med nödvändighet av detta att en tjänsts terapeutiska syfte måste förstås i särskilt strikt bemärkelse. Även medicinska tjänster som tillhandahålls i preventivt syfte kan omfattas av undantag från skatteplikt enligt artikel 13 A .1 c i sjätte direktivet då detta är förenligt med ändamålet med undantaget vilket är att minska kostnaderna för hälsovården. Medicinska tjänster som utförs i syfte att skydda — vilket begrepp innefattar att bevara och återställa — hälsan hos personer omfattas följaktligen av undantaget (se bl.a. domen i mål C-106/05 angående L.u.P. GmbH, p. 29).

Regeringsrättens avgörande i RÅ 2007 ref. 88 III gällde frågan huruvida viss medicinsk rådgivning via Internet skulle omfattas av undantaget för sjukvård. Ett bolag tillhandahöll en tjänst som innebar att personer som anslutits till denna tjänst via försäkringsbolag, privata företag etc. fick medicinska råd via Internet. Den anslutne (patienten) tog kontakt med av bolaget anlitad läkare via en speciell brevlåda på Internet och läkaren var skyldig att besvara frågan inom en timme. Den vanligaste situationen var att läkaren gav patienten råd om hur denne skulle hantera sin sjukdom via brevsvar i brevlådan. Vid akuta sjukdomstillstånd brukade läkaren ringa patienten och rekommendera denne att söka sig till närmaste akutmottagning för behandling. Skatterättsnämnden ansåg att de tjänster som utfördes av de av bolaget anlitade läkarna utgjorde sådan sjukvård som avses i 3 kap. 4 § första stycket ML. Regeringsrätten ansåg att den rådgivningstjänst som bolaget erbjöd utmärktes av att patienten inte kände till vilken läkare som besvarade frågan och att läkarens kunskap om patienten var begränsad till personnummer och de skriftliga uppgifter som patienten lämnat. De råd eller den diagnos som lämnades baserades sålunda inte på någon undersökning av patienten. Läkaren kunde inte heller föranstalta om vård eller behandling av patienten genom att utfärda remisser eller recept. Intyg om patientens hälsotillstånd syntes inte heller kunna utfärdas. Mot bakgrund av det anförda ansåg Regeringsrätten att verksamheten fick anses utgöra en visserligen personligt utformad rådgivning och information i sjukvårdsfrågor. Den utgjorde dock inte sjukvård.

Skatterättsnämnden gör följande bedömning.

För att en tjänst ska omfattas av begreppet sjukvårdande behandling ska den enligt EG-domstolens praxis syfta till att diagnostisera, tillhandahålla vård för och, i möjligaste mån, bota sjukdomar eller komma till rätta med hälsoproblem. De råd som i förekommande fall lämnas av den hos Bolaget anställda sjuksköterskan baseras inte på någon undersökning av försäkringstagaren ifråga och sjuksköterskan ska inte heller själv utföra någon vård eller behandling av försäkringstagaren utan denne hänvisas i stället till någon av de vårdgivare som finns förtecknade hos Bolaget för vård eller behandling. Även om de tjänster som Bolaget enligt avtalet med Y AB tillhandahåller försäkringstagarna i viss mån indirekt kan sägas bidra till att skydda den berörda personens hälsa är de tjänster Bolaget utför inte till sin mervärdesskatterättsliga karaktär sjukvårdstjänster (jfr bedömningen i RÅ 2007 ref. 88 III). Bolagets verksamhet enligt fråga 1 omfattas därför inte av undantaget från skatteplikt för sjukvård i 3 kap. 4 § ML. Nämnda undantag från skatteplikt är av samma skäl inte heller tillämpligt avseende det hälsotest med tillhörande tjänster som tillhandahålls enligt förutsättningarna för tilläggsfrågan.

Med hänsyn till svaret på fråga 1 förfaller fråga 2 i ansökan.

Beslutande: Svanberg, ordf., Ohlson, Harmsen Hogendoorn, Odéen, Peterson, Rabe, Wingren
Sekreterare: von Oelreich
Föredragande: Kuldkepp