Bolaget(…) (…) avser (…) att i samarbete med mäklare erbjuda fastighetsköpare en garanti.

Garantin innebär att Bolaget åtar sig att köpa fastigheten till ett värde motsvarande (…) procent av det värde till vilket fastighetsköparen (Kunden) köpt fastigheten. Som ersättning för garantin kommer Bolaget att ta ut ett pris motsvarande (…) procent av den köpeskilling Kunden erlagt vid köpet av fastigheten. Inledningsvis kommer avtal om garantin endast att vara möjligt att ingå i samband med eller i nära anslutning till fastighetsköp och endast gälla Kunden. Den kommer inte att gälla efterkommande köpare av fastigheten under löptiden

Bolaget vill veta om tillhandahållandet av garantin ska anses utgöra omsättning av tjänst (fråga 1). Om svaret på fråga 1 är jakande vill Bolaget veta om tillhandahållandet omfattas av undantag från skatteplikt enligt 3 kap. 2, 9 eller 10 § mervärdesskattelagen (1994:200), ML (fråga 2). Bolaget vill även veta om svaren förändras för det fall Bolaget tillåter att garantin överlåts till en ny köpare om Kunden säljer fastigheten (fråga 3).

Bolaget anser att tillhandahållandet av garantin utgör en omsättning som kan omfattas av undantag från skatteplikt på flera grunder och anför följande. Garantin innefattar en rätt för Kunden att sälja sin fastighet till Bolaget och kan därför anses vara en rättighet med nära anknytning till omsättning av fastighet. Eftersom det är Kunden som tillhandahålls tjänsten skulle garantin emellertid kunna anses falla utanför begreppet ”rättighet till fastighet” så som begreppet tolkats av EU-domstolen. Garantin kan också likställas med en option, en optionsrätt till fastighet, som omfattas av undantag från skatteplikt enligt 3 kap. 2 § ML. Garantin bör även anses utgöra ett självständigt värdepapper som omfattas av undantag från skatteplikt i 3 kap. 9 § ML. Det är vidare tänkbart att tillhandahållandet av garantin skulle kunna omfattas av undantaget från skatteplikt för försäkringstransaktioner enligt 3 kap. 10 § ML eftersom den skulle kunna anses skydda Kunden mot en skadehändelse i form av värdenedgång på fastigheten.

Skatteverket anser att Bolagets försäljning av garantin utgör omsättning av en tjänst som omfattas av tillämpningsområdet för mervärdesskatt. Skatteverket anser att tillhandahållandet av garantin inte omfattas av något av undantagen från skatteplikt. Den inställningen påverkas inte av om Bolaget tillåter att garantin överlåts till en ny köpare om Kunden säljer fastigheten

Med omsättning av en tjänst förstås enligt 2 kap. 1 § tredje stycket 1 ML att en tjänst mot ersättning utförs, överlåts eller på annat sätt tillhandahålls någon.

Från skatteplikt undantas omsättning av fastigheter samt överlåtelse och upplåtelse av arrenden, hyresrätter, bostadsrätter, tomträtter, servitutsrätter och andra rättigheter till fastigheter (3 kap. 2 § första stycket ML).

Enligt 3 kap. 9 § första stycket ML ska, såvitt här är aktuellt, omsättning av bank- och finansieringstjänster samt sådan omsättning som utgör värdepappershandel eller därmed jämförlig verksamhet undantas från skatteplikt. Med värdepappershandel förstås enligt tredje stycket 1 samma paragraf omsättning och förmedling av aktier, andra andelar och fordringar, oavsett om de representeras av värdepapper eller inte.

Omsättning av försäkrings- och återförsäkringstjänster, inbegripet tjänster som tillhandahålls av försäkringsmäklare eller andra förmedlare av försäkringar och som avser försäkringar eller återförsäkringar, undantas från skatteplikt enligt 3 kap. 10 § ML.

Bestämmelserna i ML ska tolkas mot bakgrund av motsvarande regleringar i artikel 135.1 a, f och j mervärdesskattedirektivet (2006/112/EG) så som dessa tolkats av EU-domstolen.

Av EU-domstolens praxis följer att ett tillhandahållande av en tjänst endast är beskattningsbart om det mellan den som tillhandahåller tjänsten och mottagaren av tjänsten föreligger ett rättsförhållande som innebär ett ömsesidigt utbyte av prestationer, där den ersättning som tjänsteleverantören tar emot utgör det faktiska motvärdet för den tjänst som tillhandahålls mottagaren (Baštová, C-432/15, EU:C:2016:855, p. 28 och där angivna rättsfall).

EU-domstolen har uttalat att en tjänst som tillhandahålls av en person, som inte har någon rätt till en fast egendom, för att en annan person ska överta förstnämnd persons hyresrätt inte omfattas av undantaget från skatteplikt rörande fastighetsupplåtelser (Cantor Fitzgerald, C-108/99, EU:C:2001:526).

EU-domstolen har också uttalat att undantaget från skatteplikt i artikel 135.1 f i mervärdesskattedirektivet omfattar de tjänster som ett kreditmarknadsföretag tillhandahåller genom att mot ersättning utfärda en emissionsgaranti till ett bolag som avser att emittera aktier. Emissionsgarantin innebär att kreditmarknadsföretaget åtar sig att förvärva aktier som eventuellt inte kommer att tecknas inom den tid som aktieteckningen pågår (Skandinaviska Enskilda Banken, C-540/09, EU:C:2011:137).

EU-domstolen har vidare ansett att rabattkort som ger kortinnehavaren rätt till rabatter på priset på de varor och tjänster som vissa företag erbjuder varken omfattas av begreppen ”andra värdepapper” eller ”andra överlåtbara skuldebrev”. EU-domstolen konstaterade att när en konsument köper ett sådant kort, förvärvar denne varken äganderätt i bolaget eller en fordran mot företaget, och inte heller någon annan rättighet som har anknytning till sådana rättigheter (Granton Advertising, C-461/12, EU:C:2014:1745).

Slutligen har EU-domstolen uttalat att en försäkringstransaktion kännetecknas av att en försäkringsgivare åtar sig att, mot förskottsbetalning av en premie, tillhandahålla försäkringstagaren den prestation som parterna kom överens om när avtalet ingicks, för det fall försäkringsrisken förverkligas (Card Protection Plan Ltd, C-349/96, EU:C:1999:93).

Fråga 1

Bolaget vill veta om tillhandahållandet av garantin utgör en omsättning av tjänst.

Bolaget tillhandahåller en tjänst som innebär att Bolaget garanterar att köpa fastigheten till (…) procent av den köpeskilling som Kunden erlagt för fastigheten om Kunden så begär. Giltighetstiden är tre år från den dag avtalet ingås. Som ersättning för garantin betalar Kunden (…) procent av den köpeskilling som Kunden köpt fastigheten för.

Enligt Skatterättsnämndens mening finns ett tillräckligt klart ömsesidigt utbyte av prestationer varför omsättning av tjänst enligt 2 kap. 1 § tredje stycket 1 ML föreligger.

Fråga 2

Bolaget vill även veta om tjänsten omfattas av något undantag från skatteplikt, särskilt de undantag som gäller för omsättning av fastigheter, värdepapper och försäkring.

Det är Kunden som efter förvärvstillfället innehar äganderätten till fastigheten. Bolaget åtar sig att under avtalstiden, efter förvärvstillfället, köpa fastigheten av Kunden om denne så önskar. Enligt Skatterättsnämndens mening innebär Bolagets åtagande att köpa fastigheten inte att det föreligger ett avtal om överlåtelse av fastighet eller upplåtelse av någon rättighet till fastighet som omfattas av undantaget från skatteplikt i 3 kap. 2 § ML.

Enligt Skatterättsnämndens mening kan Bolagets åtagande avseende fastigheter inte heller jämföras med den emissionsgaranti avseende aktier som EU-domstolen prövade i målet Skandinaviska Enskilda Banken. I artikel 135.1 f i mervärdesskattedirektivet undantas från skatteplikt transaktioner rörande bl.a. aktier och andra värdepapper medan undantaget från skatteplikt i artikel 135.1 j i direktivet omfattar själva leveransen av byggnader och mark och således inte är jämförbart.

Frågan är därefter om tillhandahållandet av garantin kan omfattas av undantag från skatteplikt för omsättning av värdepapper i 3 kap. 9 § ML jämfört med artikel 135.1 f i mervärdesskattedirektivet. De värdepapper som anges i artikel 135.1 f är andelar i bolag eller andra sammanslutningar, obligationer och andra värdepapper. Av EU-domstolens dom i målet Granton Advertising framgår att begreppet ”andra värdepapper ” eller ”andra överlåtbara skuldebrev” endast omfattar instrument som är jämförbara med de som särskilt anges i artikeln, dvs. instrument som ger äganderätt i juridiska personer och skuldebrev. Enligt Skatterättsnämndens mening är garantin inte jämförbar med de instrument som räknas upp i artikeln eftersom den inte avser någon äganderätt i en juridisk person och inte heller någon fordran på utställaren eller någon annan.

När det slutligen gäller frågan om tillhandahållandet av garantin kan omfattas av undantaget från skatteplikt för försäkringstjänster i 3 kap. 10 § ML, saknas en definition av begreppet försäkringstjänst eller försäkringstransaktion i ML och i direktivet. Av EU-domstolens praxis framgår emellertid att en försäkringstransaktion bl.a. kännetecknas av att försäkringsgivaren ska tillhandahålla den avtalade prestationen om försäkringsrisken förverkligas.

Bolagets åtagande att köpa fastigheten till (…) procent av vad som Kunden köpt fastigheten för är dock inte villkorad av att en viss händelse ska inträffa. Kunden är nämligen fri att nyttja garantin även om det inte har inträffat någon värdenedgång. Enligt Skatterättsnämndens mening utgör Bolagets åtagande därför inte ett tillhandahållande av en försäkringstjänst eftersom åtagandet inte är villkorat av att någon försäkringsrisk förverkligas. Bolagets tillhandahållande av garantin omfattas således inte av undantaget från skatteplikt i 3 kap. 10 § ML.

Skatterättsnämnden anser sammanfattningsvis att Bolagets åtagande inte omfattas av undantag från skatteplikt enligt 3 kap. 2, 9 eller 10 § ML.

Fråga 3

Skatterättsnämndens svar på frågorna 1 och 2 förändras inte av om Bolaget tillåter att garantin kan överlåtas till en ny köpare om Kunden säljer fastigheten.

I avgörandet har deltagit Kristina Harmsen Hogendoorn, ordf., Birgitta Pettersson, Rolf Bohlin, Jeanette Fored, Christina Olsson, Anna Sandberg Nilsson och Madelaine Tunudd.

Ärendet har föredragits av Karin Korpinen.