X AB (Bolaget) bedriver bl.a. trav- och galoppverksamhet. Bolaget har under åren varit uppfödare till (…) hästar och ägde i oktober år 2020 (…) hästar. Hästarna tränas av professionella travtränare med A-licens på (…) travbana.

En travhäst startar normalt sin uppträning under hösten som ettåring. Tävlingskarriären inleds normalt det år hästen är tre år gammal, men tidigt utvecklade varmblod kan tävla redan på hösten som tvååring.

Alla svenskfödda travhästar har rätt att genomföra ett premielopp det år hästen är två år gammal. Hästen ska i premieloppet visa att den har kommit tillräckligt långt i sin förberedande träning inför en framtida karriär som tävlingshäst. När hästen har genomfört ett godkänt premielopp erhåller hästens ägare (…) kr och hästens uppfödare (…) kr från (…).

För att erhålla premien från (…) måste hästägaren se till att hästen genomför ett godkänt premielopp under perioden 1 mars – 31 oktober det år hästen är två år gammal. Ett varmblod ska klara distansen 2 140 meter på en kilometertid mellan 1.28 – 1.35, medan ett kallblod ska springa samma distans på en kilometertid mellan 1.55 – 2.10 för att bli godkänd.

Det finns enligt Bolaget följande tre huvudsyften med premieloppen. (…) vill säkerställa att hästägarna startar uppträningen av de unga hästarna på ett bra sätt så att hästarna ska vara väl förberedda inför karriären som tävlingshästar. (…) vill att hästägarna och uppfödarna ska erhålla en intäkt under den relativt långa uppträningsperioden fram till att hästen kan börja tävla. Vidare vill (…) ge de svenska uppfödarna en kommersiell fördel internationellt, genom att öka värdet för kunder att köpa en svenskfödd unghäst.

Vid premieloppen bedöms hästen enbart efter den egna prestationen. Om hästen misslyckas i sitt premielopp kan den försöka igen vid ett eller flera tillfällen, och hästen har i praktiken åtta månader (mars – oktober) på sig att klara sitt premielopp. Hästen kan dock endast genomföra ett (1) godkänt premielopp.

Bolaget har under år 2020 haft (…) hästar som är födda 2018. Samtliga (…) hästar har genomfört godkända premielopp och Bolaget har erhållit (…) kr i premier under år 2020.

Bolaget vill veta om Bolaget tillhandahåller en mervärdesskattepliktig tjänst när en häst genomför ett godkänt premielopp och ersättning erhålls av (…) i form av ägarpremie.

Bolaget anser att mervärdesskatt bör tas ut på premien som Bolaget erhåller för hästar som deltar i s.k. premielopp eftersom premien är en direkt ersättning för utförd prestation. Utbetalningen av premien baseras enbart på den egna hästens prestation och är inte beroende av andra i loppet deltagande hästars placeringar. Det finns ingen slumpmässighet och utbetalningen av premien har ingen gåvokaraktär.

Skatteverket anser att utbetalningen av ägarpremier till Bolaget är ett ekonomiskt stöd som har karaktär av gåva. Bolaget har inte omsatt någon tjänst och utbetalningen utgör inte en ersättning för tillhandahållande av tjänster. Det är i stället ett visst resultat i loppet som ger upphov till utbetalningen av premien. Hästens prestation beror bl.a. på vilken dagsform hästen har, vilka andra hästar som deltar och hur de hästarna påverkar loppet. Prestationen får därför anses vara förenad med en viss slumpmässighet.

Enligt 1 kap. 1 § första stycket 1 mervärdesskattelagen (1994:200), ML, ska mervärdesskatt betalas vid sådan omsättning inom landet av varor eller tjänster som är skattepliktig och görs av en beskattningsbar person i denna egenskap. Med omsättning av tjänst förstås enligt 2 kap. 1 § tredje stycket 1 att en tjänst mot ersättning utförs, överlåts eller på annat sätt tillhandahålls någon. Med tjänst förstås enligt 1 kap. 6 § allt som kan tillhandahållas som inte utgör vara.

Motsvarande bestämmelser finns i artikel 2.1 c och artikel 24.1 i mervärdesskattedirektivet (2006/112/EG).

Bolaget vill veta om det utgör omsättning av en tjänst när Bolaget låter en häst delta i ett premielopp och får en ersättning i form av en ägarpremie på (…) kr.

För att anse att en transaktion sker mot ersättning i den mening som avses i artikel 2.1 c i mervärdesskattedirektivet krävs att det finns ett direkt samband mellan tillhandahållandet av tjänsten och den ersättning som faktiskt mottas av den beskattningsbara personen. Ett sådant direkt samband finns om det mellan tjänsteleverantören och mottagaren av tjänsten föreligger ett rättsförhållande som innebär ett ömsesidigt utbyte av prestationer, där den ersättning som tjänsteleverantören tar emot utgör det faktiska motvärdet för den tjänst som tillhandahålls mottagaren (se bl.a. Bastová, C-432/15, EU:C:2016:855, punkt 28 och där anmärkta rättsfall).

Begreppet tillhandahållande av tjänster är inte beroende av för vilket ändamål tjänsten förvärvas. Det som ska beaktas är endast hur det åtagande som har ingåtts är beskaffat. För att åtagandet ska omfattas av mervärdesskatt ska det också leda till konsumtion (Landboden­-Agrardienste, C-384/95, EU:C:1997:627, punkt 20).

Av EU-domstolens praxis framgår också att det inte utgör ett tillhandahållande mot ersättning när en hästägare ställer en häst till en kapplöpningsarrangörs förfogande i syfte att hästen ska delta i ett lopp, om detta inte medför betalning av startpengar för deltagandet eller någon annan direkt betalning och endast ägarna till de hästar som placerat sig i loppet får prispengar. Detta har motiverats med att erhållandet av prispengarna är underkastat en viss slumpmässighet (Baštová, punkt 36 och 37).

Om kapplöpningsarrangören emellertid betalar startpengar för hästens deltagande i loppet, oberoende av hur hästen placerar sig, skulle hästägarens ställande till förfogande av sin häst däremot kunna kvalificeras som tillhandahållande av en tjänst mot ersättning i den mening som avses i mervärdesskattedirektivet (Baštová, punkt 39).

Högsta förvaltningsdomstolen har mot bakgrund av EU-domstolens dom i målet Baštová funnit att en garanterad ersättning om 500 kr för att ställa en häst till förfogande i en tävling utgjorde ett ömsesidigt utbyte av prestationer där ersättningen utgjorde motvärdet för den tjänst som bolaget tillhandahöll tävlingsarrangören (HFD 2019 ref. 68).

I detta fall ställer Bolaget sin häst till förfogande i premieloppet för att visa hur uppträningen och utvecklingen fortlöper inför hästens framtida möjligheter som tävlingshäst. Om hästen genomför ett godkänt premielopp inom angivet tidsintervall utgår ersättning i form av en ägarpremie med (…) kr.

Enligt Skatterättsnämnden är utbetalningen av en ägarpremie inte att jämföra med utbetalning av prispengar eftersom Bolaget erhåller ägarpremien om hästen genomför ett godkänt premielopp oavsett placering i loppet. Om hästen uppnår det på förhand bestämda resultatet så är ägaren berättigad till premien. Även om dagsform och andra hästars agerande under loppet kan påverka hästens prestation så tävlar hästarna inte mot varandra. Det är också möjligt att göra flera försök under den aktuella perioden. Enligt nämndens mening saknas därför ett sådant inslag av slumpmässighet som kommit till uttryck i Högsta förvaltningsdomstolens och EU-domstolens praxis.

Skatterättsnämnden anser att det är fråga om ett ömsesidigt utbyte av prestationer där ersättningen utgör motvärdet för den tjänst som Bolaget tillhandahåller premieloppsarrangören. Tjänsten består i att genomföra loppet och uppnå ett i förväg bestämt resultat. Syftet är bl.a. säkerställandet av att det finns framtida, tävlingsdugliga hästar vilket i sig är en förutsättning för (…) verksamhet. Det föreligger därmed ett direkt samband mellan Bolagets tillhandhållande och den mottagna ersättningen (jfr HFD 2019 ref. 68).

I avgörandet har deltagit Kristina Harmsen Hogendoorn, Birgitta Pettersson, Rolf Bohlin, Petter Classon, Jeanette Fored, Christina Olsson och Anna Sandberg Nilsson.

Ärendet har föredragits av Karin Korpinen.