X AB (Bolaget) tillhandahåller besökare möjlighet att genomföra s.k. klätterbanor i en klätterpark. Klätterbanorna är placerade flera meter över marken och är fästa genom rep, vajrar och broar mellan träd. Utövaren ska röra sig framåt i en bana genom att klara av flera hinder. Hindren utgörs av bl.a. tunnlar, klätterväggar, nät och gång på rep eller stockar med mycket begränsat stöd. Klätterparken är indelad i banor av olika svårighetsgrad med specifika banor anpassade för barn (t.ex. i lägre höjd över marken).

Innan klättringen påbörjas måste utövarna genomgå en kortare, obligatorisk säkerhetsutbildning med instruktör. Utövarna får då information om hur de tar sig genom klätterbanorna och hur de ska använda säkerhetsutrustningen som bl.a. består av sele, karbinhakar och hjälm. Först när utövarna demonstrerat att de kan använda säkerhetsutrustningen på ett korrekt sätt får de tillgång till klätterbanorna. Instruktören vägleder sedan utövarna genom banans olika hinder från marken.

I många av hindren måste utövarna klättra uppåt, greppa fästanordningar, balansera på rep, hoppa mellan olika fasta punkter samt hänga i rep eller träredskap för att ta sig fram. Klätterbanornas olika svårighetsgrader ger utövarna möjlighet att välja bana utefter förmåga

Bolaget vill veta om tillhandahållandet av tillträde till klätterbanor ska anses som ett tillfälle att utöva idrottslig verksamhet och entréavgiften därmed omfattas av den reducerade skattesatsen 6 procent enligt 7 kap. 1 § tredje stycket 11 mervärdesskattelagen (1994:200), ML.

Bolaget anser att tillhandahållandet av tillträde till klätterbanor utgör tillfälle att utöva idrottslig verksamhet och omfattas av den reducerade skattesatsen om 6 procent av följande skäl. Utövandet innebär rörelse och fysisk aktivitet. För att kunna genomföra banorna måste utövarna använda både sin styrka och koordination vilket bidrar till välmående och god hälsa. Banornas olikartade utformning innebär att vissa banor kräver mer styrka och andra mer rörlighet. Utövarna använder säkerhetsutrustning och vägleds av instruktörer. Nyttjandet av klätterbanorna är idrott och utövas inte enbart för förströelse och nöjes skull.

Skatteverket anser att aktiviteten inte omfattas av reducerad skattesats av följande skäl. Mot bakgrund av att språkversionerna skiljer sig åt vad gäller vilka slags aktiviteter som inte omfattas av begreppet idrott måste en bedömning göras av vilka slags aktiviteter som EU-domstolen kan ha avsett. Eftersom EU-domstolens överläggningsspråk är franska bör stor vikt läggas vid den franska versionen av domarna. Det innebär att aktiviteter som kännetecknas av ren vila och avkoppling samt aktiviteter som utförs på anläggningar som väsentligen lämpar sig för fritidsbruk inte utgör idrott i mervärdesskattehänseende.

I det aktuella fallet är visserligen fråga om fysisk aktivitet men aktiviteten präglas främst av upplevelser och spänning. Anläggningen får därför anses vara inrättad på ett sådant sätt att den väsentligen lämpar sig för fritidsbruk. Aktiviteten kan betecknas som ren avkoppling även om den kan vara fysiskt ansträngande.

Enligt 7 kap. 1 § första stycket ML ska skatt tas ut med 25 procent av beskattningsunderlaget om inte annat följer av andra eller tredje stycket. Av tredje stycket 11 och 3 kap. 11 a § första stycket följer att skatt tas ut med 6 procent av beskattningsunderlaget för omsättning av tjänster varigenom någon bereds tillfälle att utöva idrottslig verksamhet.

Bestämmelserna i mervärdesskattelagen har sin motsvarighet i artikel 98.2 första stycket mervärdesskattedirektivet (2006/112/EG) och punkt 14 i bilaga III till direktivet. Mervärdesskattelagens begrepp ”tillfälle att utöva idrottslig verksamhet” motsvaras av direktivets begrepp ”utnyttjande av sportanläggningar”.

Frågan är om Bolagets tillhandahållande av klätterbanor omfattas av reducerad skattesats.

EU-domstolen har uttalat att begreppet ”utnyttjande av sportanläggningar” har samband med sport- eller idrottsutövning och i görligaste mån ska kvalificeras utifrån en samlad bedömning. Möjligheten att tillämpa en reducerad skattesats syftar i huvudsak till att främja utövandet av sportaktiviteter och göra dessa mer tillgängliga för enskilda. Begreppet ska förstås så att det omfattar rätten att använda anläggningar avsedda för att bedriva idrottslig eller fysisk träning, och anläggningarnas användning i detta syfte (Baštová, C-432/15, EU:C:2016:855, punkt 63–65).

EU-domstolen har förtydligat vad som ska avses med idrottslig eller fysisk träning i ett förhandsavgörande rörande bridgespel (English Bridge Union, C- 90/16, EU:C:2017:814, punkt 19, 24 och 25). Att tolka in ett krav på att aktiviteten måste utövas på ett organiserat och systematiskt sätt eller syfta till deltagande i idrottstävlingar skulle strida mot detta syfte, även om verksamheten i fråga måste innehålla ett fysiskt moment som inte är försumbart.

Huruvida en idrottstjänst tillhandahålls eller om det snarare är fråga om rent nöje och rekreation ska bedömas utifrån genomsnittskonsumentens uppfattning, vilken ska fastställas genom en helhetsbedömning av objektiva omständigheter. Vid den bedömningen ska särskilt utformningen av den aktuella anläggningen beaktas. Av betydelse är om anläggningen lämpar sig för idrottslig träning eller om den tvärtom är inrättad på ett sådant sätt att den väsentligen lämpar sig för lek (Žamberk, C-18/12, EU:C:2013:95, punkterna 33 och 34).

Högsta förvaltningsdomstolen har funnit att tillträde till en multisportanläggning för barn och ungdomar upp till 15 år inte omfattades av reducerad skattesats eftersom tillhandahållandet till sin karaktär fick ses som en förströelse- eller nöjesattraktion (RÅ 2009 not. 45). Högsta förvaltningsdomstolen har gjort samma bedömning av en anläggning för lek, sport och rörelse riktad till barn och ungdomar. Anläggningen hade 36 stationer med olika aktiviteter och vid varje station skulle det finnas en utbildad instruktör. Domstolen ansåg att de aktiviteter som anläggningen var inrättad för huvudsakligen kunde karaktäriseras som lek snarare än idrottslig eller fysisk träning (HFD 2019 not. 32). Verksamheter som är att beteckna som ren rekreation och nöje/avkoppling omfattas således inte av bestämmelserna om reducerad skattesats.

Däremot har Högsta förvaltningsdomstolen funnit att tillträde till en trampolinpark innebar att besökaren bereddes tillfälle att utöva idrottslig verksamhet. Trampolinparken bestod av olika stationer där det vid samtliga bedrevs fysisk träning eller andra fysiska aktiviteter, och i stort sett samtliga var bemannade med en instruktör. Domstolen ansåg att anläggningen till sin karaktär huvudsakligen präglades av att ge besökarna möjlighet att utnyttja anläggningen för att utöva sport och fysisk träning (HFD 2017 not. 9).

Högsta förvaltningsdomstolen har även funnit att en paintballanläggning till sin karaktär huvudsakligen präglades av att ge besökarna möjlighet att utöva idrott eller fysisk träning och därmed omfattades av reducerad skattesats. Den omständigheten att det kunde förekomma att anläggningen också besöktes i nöjessyfte saknade betydelse. I tillhandahållandet ingick inträde till paintballanläggningen, tillgång till en eller flera banor samt instruktör eller spelledare (HFD 2018 not. 34).

Enligt Skatterättsnämndens mening karaktäriseras Bolagets tillhandahållande huvudsakligen av att ge besökarna möjlighet att utöva fysisk träning eller andra fysiska aktiviteter. Aktiviteten innebär klättring på olika klätterbanor bestående av bl.a. tunnlar, klätterväggar, nät och gång på rep eller stockar med begränsat stöd och är fysiskt krävande i varierande grad. Utövarna utrustas, efter en kortare säkerhetsutbildning, med säkerhetsutrustning och vägleds genom banorna av instruktörer som följer dem från marken. Mot denna bakgrund anser Skatterättsnämnden att tillträde till klätterbanorna innebär att besökaren bereds tillfälle att utöva idrottslig verksamhet och att entréavgiften omfattas av den reducerade skattesatsen.

I avgörandet har deltagit Kristina Harmsen Hogendoorn, Birgitta Pettersson, Rolf Bohlin, Jeanette Fored, Christina Olsson, Anna Sandberg Nilsson och Madelaine Tunudd.

Ärendet har föredragits av Karin Korpinen.