En arbetsterapeut som inom ramen för sin legitimation utför traditionell arbetsterapi med s.k. terapihund som redskap har ansetts tillhandahålla sådan sjukvård som omfattas av undantaget från mervärdesskatt.
De med ansökan avsedda tillhandahållandena av tjänster med terapihund får anses utgöra sådan arbetsterapi som, under de i ärendet angivna förutsättningarna, omfattas av undantaget från skatteplikt för sjukvårdstjänster i 3 kap. 4 och 5 §§ mervärdesskattelagen (1994:200), ML.
X AB (Bolaget) bedriver genom A bl.a. arbetsterapiverksamhet. Verksamheten har utökats till att även omfatta tjänster med terapihund. A är legitimerad arbetsterapeut och certifierad terapihundförare. Syftet med att använda terapihund i rehabiliteringen av patienter är främst att motivera patienten till träning och förbättra villkoren för en god hälsa och fysisk funktion.
I ärendet har upplysts att certifiering av terapihundförare sker genom Svenska Terapihundsföreningen, som fortlöpande utför kontroller av hundens och förarens lämplighet. Terapihunden tränas systematiskt under 8 månaders tid för sitt kommande arbete. Terapihundförarutbildningen omfattar minst 40 timmars praktik, minst 150 timmars träning delvis handledd av instruktör, etiologi, sjukdomslära, hygien, geriatrik, psykologi och säkerhet.
Bolaget har gett in fyra anonymiserade patientfall som Bolaget anser är representativa för hur A använder terapihunden i sitt arbete som arbetsterapeut. Av beskrivningen av patientfallen framgår bl.a. respektive patients sjukdomsdiagnos såsom den fastställts av läkare, syftet med terapihundtjänsterna och det sätt på vilket tjänsterna utförs.
Fall 1 avser en strokepatient på ett äldreboende. Beställare av insatserna med terapihund har varit personens gode man efter rekommendation av kurator, verksamhetschefen och en sjuksköterska på äldreboendet. Arbetet bedrevs efter den behovsanalys som sjuksköterskan upprättat. Fall 2 avser en grupp barn med rörelsehinder. Beställare har varit barnhabiliteringens personal. Patienterna i gruppen deltog efter remiss från läkare. Fall 3 avser en man med hjärnskada och autism. Beställare har varit personens gode man och en sjuksköterska på boendet. Insatserna i fall 2 och 3 ingick i en fastställd vårdplan för patienterna. Fall 4 avser planerade insatser för en grupp personer med utmattningssyndrom där patienterna är föremål för s.k. FaR‑insats (fysisk aktivitet på recept). Härmed avses enligt 1177 Vårdguidens hemsida recept på rörelseaktiviteter anpassade till de förutsättningar och önskemål som patienten har. Träning på recept skrivs ut av t.ex. läkare, sjuksköterskor eller sjukgymnaster utifrån den diagnos patienten har. Receptet kan avse en gruppaktivitet. Av receptet framgår hur länge och ofta träningen bör äga rum. Resultatet följs upp av den som skrivit ut receptet.
Bolaget vill genom A veta om A:s sjukvårdsinsatser med terapihund, enskilt eller i grupp, ska beläggas med mervärdesskatt eller inte.
A anser att tillhandahållandena ska anses undantagna från mervärdesskatt. En legitimerad arbetsterapeut använder diverse olika redskap för att bistå patienten i dennes rehabilitering. Valet av redskap varierar efter patientens behov. I de aktuella patientfallen ingår hunden i träningen och är ett bland flera redskap.
Skatteverket anser att behandling med en terapihund, där behandlingen i sig utgör sjukvårdande behandling och som ges inom ramen för särskild legitimation, utgör sådan sjukvård som omfattas av undantag enligt 3 kap. 4 § ML. Verket uppfattar hunden i ett sådant fall endast som ett hjälpmedel i den av den legitimerade personalen bedrivna sjukvården.
Enligt 3 kap. 4 § första stycket ML undantas från skatteplikt bl.a. omsättning av tjänster som utgör sjukvård. Med sjukvård förstås enligt kapitlets 5 § första stycket andra strecksatsen bl.a. åtgärder för att medicinskt förebygga, utreda eller behandla sjukdomar, kroppsfel och skador om åtgärderna vidtas av någon med särskild legitimation att utöva yrke inom sjukvården.
Undantagsbestämmelsen i ML avseende sjukvård ska, såvitt nu är aktuellt, tolkas mot bakgrund av artikel 132.1 c i mervärdesskattedirektivet (2006/112/EG). Enligt den bestämmelsen ska från skatteplikt undantas sjukvårdande behandling som ges av medicinska eller paramedicinska yrkesutövare såsom dessa definieras av medlemsstaten i fråga.
Vid bedömningen utgår Skatterättsnämnden från de aktuella patientfallen såsom representativa för de tjänster med terapihund som A bedriver.
Nämnden utgår vidare från att de tjänster avseende arbetsterapi som A tillhandahåller i sin egenskap av legitimerad arbetsterapeut utgör sådan sjukvård som avses i 3 kap. 5 § första stycket ML. Enligt nämndens uppfattning omfattas däremot inte de tjänster som A utför i sin egenskap av certifierad hundförare i sig av undantaget från skatteplikt för sjukvård eftersom det är en yrkeskategori som inte kan erhålla sådan legitimation enligt 4 kap. 1 § patientsäkerhetslagen (2010:659) som är en förutsättning för att undantaget ska bli tillämpligt.
Fråga i ärendet är därmed om tjänsten med terapihund kan anses tillhandahållen inom ramen för A:s yrkesutövning som legitimerad arbetsterapeut eller om den ska anses som en egen behandlingsdisciplin.
Av EU-domstolens praxis framgår att definitionen i artikel 132.1 c i mervärdesskattedirektivet av paramedicinska yrkesutövare och av sjukvårdande behandling som ges av sådana utövare, ska tolkas så att medlemsstaterna har ett utrymme för skönsmässig bedömning. Utrymmet för en sådan bedömning omfattar inte endast de kvalifikationer som fordras för att utöva de ovan nämnda yrkena utan även definitionen av den särskilda sjukvårdande behandling som omfattas av dessa yrken. Utrymmet är emellertid inte obegränsat. Således framgår det av domstolens rättspraxis att medlemsstaterna inte får skada ändamålen för direktivet eller de gemenskapsrättsliga principerna, särskilt principen om likabehandling som i fråga om mervärdesskatt återspeglas av principen om skatteneutralitet. Syftet med undantaget är att säkerställa att det tillämpas endast på sjukvårdande behandling som ges av personer som har erforderliga yrkeskvalifikationer. All sjukvårdande behandling omfattas därför inte av undantaget från skatteplikt, eftersom detta endast avser sådan sjukvårdande behandling som håller en tillräckligt hög kvalitet med hänsyn tagen till utövarens yrkesutbildning (jfr t.ex. EU-domstolens uttalanden i de förenade målen C-443/04 Solleveld och C-444/04 van den Hout-van Eijnsbergen).
Till en arbetsterapeuts uppgifter hör bl.a. att tillvarata och utveckla patientens fysiska, psykiska och sociala funktioner och färdigheter. Arbetsterapeuten arbetar med patienten individuellt eller i grupp. Ofta sker arbetet i team med andra yrkesgrupper, såsom sjukgymnaster, psykologer och sjuksköterskor (jfr Förbundet Sveriges Arbetsterapeuters hemsida). Av redovisningen rörande de fyra patientfallen framgår att A i samråd med andra yrkesgrupper använder terapihunden för att på olika sätt motivera patienterna till träning i funktioner och färdigheter som ligger inom ramen för den rehabilitering som arbetsterapi syftar till i det enskilda fallet. Med hänsyn härtill får terapihunden i allt väsentligt anses utgöra ett hjälpmedel i den verksamhet som A tillhandahåller i sin egenskap av legitimerad arbetsterapeut. Vid sådant förhållande omfattas det omfrågade tillhandahållandet av undantaget från skatteplikt för sjukvård i 3 kap. 4 och 5 §§ ML.
Den gjorda bedömningen får anses stå i överensstämmelse med artikel 132.1 c i mervärdesskattedirektivet och EU-domstolens uttalanden rörande tolkningen av denna artikel.
I avgörandet har deltagit Marianne Svanberg, ordf., Carl-Gustav Ohlson, Rolf Bohlin, Jeanette Fored, Kristina Harmsen Hogendoorn, Anita Odéen och Anna Sandberg Nilsson.
Ärendet har föredragits av Karin Korpinen.
I den slutliga handläggningen har även Karin Norberg deltagit.
Fråga om mervärdesskattedirektivets omsättningsbaserade beräkningsmetod kan tillämpas för att bestämma andel avdragsgill ingående skatt med avseende på gemensamma kostnader i en verksamhet som består av bostads- respektive lokalupplåtelser.
Fråga om mervärdesskattedirektivets omsättningsbaserade beräkningsmetod kan tillämpas för att bestämma andel avdragsgill ingående skatt med avseende på gemensamma kostnader i en verksamhet som består av bostads- respektive lokalupplåtelser.
Fråga om mervärdesskattedirektivets omsättningsbaserade beräkningsmetod kan tillämpas för att bestämma andel avdragsgill ingående skatt med avseende på gemensamma kostnader i en verksamhet som består av bostads- respektive lokalupplåtelser.
Fråga om ett belopp som tillkommer vid betalningspåminnelse, och som motsvarar skillnaden mellan styckpris och paketpris, ska ingå i beskattningsunderlaget.
Fråga om en avgift som tas ut av långivaren vid försäljning av pant på offentlig auktion utgör ersättning för ett fristående tillhandahållande och omfattas av tillämpningsområdet för mervärdesskatt.
Fråga om ett abonnemang som ger tillgång till en plattform med träningstjänster — live och on demand — omfattas av den reducerade skattesatsen för tjänster inom idrottsområdet.
Frivillig beskattning kan tillämpas vid uthyrning till en operatör, som stadigvarande ska använda byggnaden för lageruthyrning där vissa transaktioner medför avdragsrätt medan andra inte gör det.
En transportör som påförts tull till följd av bristande efterlevnad har, när mervärdesskatt i enlighet med HFD 2021 ref. 54 ska tas ut enligt skatteförfandelagen, ansetts vara ombud för importören enligt 1 kap. 2 § första stycket 6 c mervärdesskattelagen (1994:200)
En kommun som förser sina anställda med förmånscyklar, mot att dessa avstår från en del av sin bruttolön, tillhandahåller tjänster mot ersättning inom ramen för en ekonomisk verksamhet och agerar i egenskap av beskattningsbar person.
Tillhandahållande av rådgivnings- och stödtjänster till fondbolag har inte ansetts utgöra sådan förvaltning som omfattas av undantag från skatteplikt inom området för finansiella tjänster.
