Rättsligt

Av 7 kap. 1 § tredje stycket 10 och 3 kap. 11 a § första stycket ML följer att skatt ska tas ut med sex procent av beskattningsunderlaget vid omsättning av tjänster varigenom någon bereds tillfälle att utöva idrottslig verksamhet.

I förarbetena anges att aktivitetens syfte i allmänhet att bedriva sport eller idrott på en härför avsedd anläggning är viktigt vid bedömningen av om en idrottstjänst ska anses omsatt eller inte. Den enskilde besökarens syfte med aktiviteten kan således inte tillmätas någon betydelse. Att utnyttja en simhall för simning får därmed anses som sport eller idrott medan ett besök på ett äventyrsbad måste ses som rekreation (prop. 1996/97:10 s. 61).

De svenska bestämmelserna ska tolkas i ljuset av motsvarande bestämmelser i mervärdesskattedirektivet (2006/112/EG) så som dessa tolkats av EU-domstolen.

Av artikel 98.2 första stycket i mervärdesskattedirektivet följer att de reducerade skattesatserna endast får tillämpas på leverans av varor och tillhandahållande av tjänster i de kategorier som anges i bilaga III. Hit hör, såvitt nu är aktuellt, utnyttjande av sportanläggningar (bilaga III, punkt 14).

EU-domstolen har i mål C-432/15, Baštová, EU:C:2016:855, p. 63–65, uttalat att begreppet ”utnyttjande av sportanläggningar” har samband med sport- eller idrottsutövning, vilken i görligaste mån ska kvalificeras utifrån en samlad bedömning. Möjligheten att tillämpa en reducerad skattesats syftar i huvudsak till att främja utövandet av sportaktiviteter och göra dessa mer tillgängliga för enskilda. Begreppet ska följaktligen förstås så, att det omfattar rätten att använda anläggningar avsedda för att bedriva idrottslig eller fysisk träning, och anläggningarnas användning i detta syfte.

RÅ 2009 not. 145 avsåg tillträde till en multisportanläggning för barn och ungdomar upp till 15 år. Förutom lokaler där ett stort antal sportaktiviteter utövades fanns även lekutrymmen för yngre barn. Skatterättsnämnden, vars förhandsbesked fastställdes av Högsta förvaltningsdomstolen, fann att anläggningen till sin karaktär var att anse som en förströelse- eller nöjesattraktion för barn och ungdomar. Skattesatsen utgjorde därför 25 procent av beskattningsunderlaget.

Högsta förvaltningsdomstolen har i dom meddelad den 7 april 2017 i mål nr 5548-16 även fastställt ett av Skatterättsnämndens förhandsbesked enligt vilket entré till en trampolinpark inrymd i en inomhusanläggning bedömdes omfattas av den reducerade skattesatsen. Parken hade totalt sju stationer där besökarna kunde utöva olika aktiviteter. Två av stationerna användes för att slå volter och liknande samt tre stationer användes för träning av respektive parkour, dodgeball och basket. På en station tränades balans och slutligen fanns på en station ett stort antal trampoliner som satt ihop där besökaren tränar olika hopp. På anläggningen fanns sex till sju instruktörer som genomgått utbildning för att kunna hjälpa besökarna att utveckla sina hopp och sin träning samt för att hantera skadesituationer och främja säkerheten. För att få tillträde till anläggningen betalade besökaren en entréavgift som gav tillgång till samtliga stationer. Besökare under tio år tilläts inträde endast i sällskap med en vuxen person. Mot bakgrund av att det bedrevs fysisk träning eller andra fysiska aktiviteter vid samtliga stationer och att i stort sett samtliga var bemannade med instruktör fann Högsta förvaltningsdomstolen att tillhandahållandet skiljde sig på ett avgörande sätt från vad som prövades i RÅ 2009 not. 145. I likhet med Skatterättsnämnden ansåg domstolen att anläggningen till sin karaktär huvudsakligen präglades av att ge besökarna möjlighet att utnyttja anläggningen för att utöva sport och fysisk träning.

Skatterättsnämndens bedömning

Frågan är om Bolagets tillhandahållande av en sammansatt tjänst för paintballspel på bana respektive tillhandahållande av extrautrustning omfattas av bestämmelsen om reducerad skattesats för tjänster inom idrottsområdet enligt 7 kap. 1 § tredje stycket 10 jämförd med 3 kap. 11 a § första stycket ML.

Det som enligt de svenska bestämmelserna ska omfattas är, såvitt nu är aktuellt, en tjänst varigenom någon bereds ”tillfälle att utöva idrottslig verksamhet”, vilket motsvaras av begreppet ”utnyttjande av sportanläggningar” i mervärdesskattedirektivet.

Paintball kan kortfattat beskrivas som en sport där deltagande spelare skjuter färgkulor på varandra med hjälp av särskilda gevär (jfr t.ex. Svenska Akademiens ordlista). Av beskrivningen i ansökan framgår att det arrangeras både träningar och tävlingar inom sporten. Vidare framgår att det är fysiskt ansträngande, ger ett adrenalinpåslag samt kräver samarbete och strategi. Vad gäller Bolagets anläggning framgår att den är avsedd att användas för denna särskilda aktivitet. Bolaget har alltid en instruktör och domare på plats och vid turnering ges eventuellt spelledning.

Enbart det förhållandet att den verksamhet som bedrivs på anläggningen innefattar fysisk aktivitet och/eller vissa tävlingsmoment eller att det anordnas olika former av tävlingar medför dock enligt Skatterättsnämndens mening inte i sig att den är att hänföra till sådan idrottslig verksamhet som omfattas av bestämmelsen om reducerad skattesats. Det väsentliga är huruvida det huvudsakliga syftet med aktiviteten är att utnyttja den aktuella anläggningen för att utöva sport och fysisk träning.

Även om paintball är en växande sport ingår den inte i något av Riksidrottsförbundets medlemsförbund. Det framstår vidare som att tävlings- och träningsverksamheten bedrivs under mindre organiserade former. För att spela krävs inte heller att anläggningen har en viss bestämd utformning, frånsett vid vissa större arrangemang. Bolagets fem banor ser också olika ut och är i olika grad anpassade för spel. Mot denna bakgrund anser Skatterättsnämnden att anläggningen till sin karaktär inte huvudsakligen präglas av att ge deltagande spelare möjlighet att utnyttja anläggningen för att utöva sport och fysisk träning utan att fråga snarare är om en aktivitet av nöjeskaraktär. Bolagets tillhandahållanden omfattas därför inte av bestämmelsen om reducerad skattesats för tjänster inom idrottsområdet enligt 7 kap. 1 § tredje stycket 10 jämförd med 3 kap. 11 a § första stycket ML.

I avgörandet har deltagit Kristina Harmsen Hogendoorn ordf., Birgitta Pettersson, Rolf Bohlin, Jeanette Fored (skiljaktig), Christina Olsson, Anna Sandberg Nilsson (skiljaktig) och Madelaine Tunudd.

Ärendet har föredragits av Camilla Sandström (avvikande mening).

I den slutliga handläggningen har även Erika Örbom deltagit.

Skiljaktig mening

Jeanette Fored och Anna Sandberg Nilsson är skiljaktiga och anför med instämmande av Camilla Sandström följande.

Vi anser till skillnad från majoriteten att Bolagets tillhandahållande av paintballspel på bana mot ett paketpris omfattas av ML:s bestämmelser om reducerad skattesats för tjänster inom idrottsområdet.

I målet Baštová har EU-domstolen uttalat att begreppet ”utnyttjande av sportanläggningar” omfattar rätten att använda anläggningar avsedda för att bedriva idrottslig eller fysisk träning, och anläggningarnas användning i detta syfte (p. 65).

I fråga om vilka aktiviteter som utgör utövande av idrott kan, enligt vår uppfattning, vägledning även hämtas från EU-domstolens praxis avseende undantaget från skatteplikt för vissa tillhandahållanden av tjänster med nära anknytning till idrottslig eller fysisk träning i artikel 132.1. m i mervärdesskattedirektivet. Av målet English Bridge Union, C-90/16, EU:C:2017:814, framgår att eftersom mervärdesskatte-direktivet inte innehåller någon definition av begreppet ”idrott”, ska betydelsen och räckvidden av denna term fastställas i överensstämmelse med dess normala betydelse i vanligt språkbruk, med beaktande av det sammanhang i vilket den används och de ändamål som eftersträvas med de föreskrifter som den ingår i (p. 18). Vad angår betydelsen av begreppet ”idrott” i vanligt språkbruk avser detta begrepp vanligtvis en fysisk aktivitet, dvs. en aktivitet som utmärks av ett icke försumbart fysiskt element (p. 19). Undantaget från skatteplikt omfattar dock inte samtliga verksamheter som på ett eller annat sätt kan förknippas med detta begrepp (p. 22). Verksamheter som är att beteckna som ren rekreation och nöje omfattas exempelvis inte (p. 24). I den engelska versionen är formuleringen ”activities of pure rest or relaxation” och i den franska versionen ” des activités de pur repos et de détente”.

EU-domstolen har även slagit fast att det för tillämpligheten av artikel 132.1 m inte krävs att idrottsverksamheten ska utövas på en bestämd nivå, till exempel på professionell nivå. Inte heller krävs det att idrottsverksamheten i fråga utövas på ett bestämt sätt, dvs. regelbundet eller organiserat, eller i syfte att delta i idrottstävlingar (jfr a. dom p. 25 och där anmärkta rättsfall).

Vad gäller ändamålet med nu aktuella bestämmelser syftar möjligheten att tillämpa en reducerad skattesats för utnyttjandet av sportanläggningar i huvudsak till att främja utövandet av sportaktiviteter och göra dessa mer tillgängliga för enskilda (Baštová, p. 64).

Såsom framgår av beskrivningen i ansökan är paintball en fysiskt ansträngande sport som har tydliga tävlings- och prestationsmoment. Antalet spelare som utövar paintball mer regelbundet ökar och det arrangeras både träningar och tävlingar inom sporten. Vad gäller Bolagets anläggning framgår att den är utrustad för att användas för denna särskilda aktivitet och att det finns tillgång till flera olika banor, varav en är av nationell och internationell standard för tävlingsspel. Vid spel finns dessutom en instruktör och domare på plats och vid turnering ges eventuellt spelledning.

Mot denna bakgrund anser vi att det är fråga om ett idrottsutövande som inte kan kategoriseras som enbart ett nöje. Bolagets tillhandahållande av paintballspel på bana utgör, enligt vår mening, en omsättning av en tjänst som omfattas av den reducerade skattesatsen för tjänster inom idrottsområdet enligt 7 kap. 1 § tredje stycket 10 jämförd med 3 kap. 11 a § ML. Vi anser att denna bedömning ligger i linje med ovan nämnda avgöranden samt Högsta förvaltningsdomstolens dom den 7 april 2017 i mål nr 5548-16 avseende entré till en trampolinpark.

Bolagets tillhandahållande av extrautrustning kan däremot inte anses nödvändigt för spel och utgör därför ett separat tillhandahållande som enligt vår mening omfattas av normalskattesatsen 25 procent.